اخواني هذة الصفح بتعاونكم نخصصها لمواضيع محاسبية ليستفيد منها الاعضاء نتناول فيها كل ما يخص المحاسبة ارجو من لدية اي مواضيع طرحها هنا .......................................... التقارير المحاسبية وأنواع القوائم المالية المبحث الأول: تعريف المحاسبة، وأهم التقارير المحاسبية أولاً: تعريف المحاسبة وأهدافها تعددت تعاريف المحاسبة المالية .. ولكن سيؤخذ في هذا البحث بالتعريف، الذي ينص على أن المحاسبة هي: “مجموعة من الفروض المنطقية، والمبادئ العلمية المتعارف عليها، والتي تحكم تسجيل وتبويب وتحليل العمليات ذات القيم المالية، المتعلقة بوحدة محاسبية، في مجموعة من الدفاتر والسجلات، بقصد تحديد نتيجة حركة الأموال في المشروع، من ربح أو خسارة، في خلال مدة معينة، ومراكز الأموال، في نهاية هذه المدة”. وتهدف المحاسبة، إلى توفير معلومات مالية عن المنشآت، أو المشروعات، بكافة أشكالها (زراعية- صناعية- تجارية- خدمية- مالية)، وكافة أنواعها، سواء كانت منشآت فردية، أو شركات أشخاص، أو شركات أموال. وتساعد المعلومات المالية، التي توفرها المحاسبة، على اتخاذ القرارات الإدارية المختلفة، داخل تلك المنشآت، أي أنها تساعد على القيام بالوظائف الإدارية المختلفة، من تخطيط وتنظيم ورقابة ومتابعة، وهذا ما يطلق عليه الاستخدامات الداخلية للمعلومات المالية. وتُستخدم المعلومات المالية، كذلك، بواسطة كثير من الجهات الخارجية، عن المشروع، مثل ملاك المشروع، ودائنيه، والمستثمرون المحتملون في المشروع، والمحللون الماليون، والحكومة، والجمهور، الذين لهم اهتمام بأعمال المشروع، لسبب أو لآخر. وتهتم معظم تلك الأطراف الخارجية بالحصول على معلومات، عن أرباح المشروعات، ومراكزها المالية ثانياً: أهم التقارير المحاسبية لمّا كان الهدف الأساسي للمحاسبة، هو إعداد معلومات مالية عن المنشأة، لذا فإن هذه المعلومات تُلخّص في تقارير محاسبية مصممة، لمقابلة احتياجات صانعي القرارات لهذه المعلومات، سواء من داخل المنشأة أو خارجها. وأهم التقارير المالية التي يجب أن يوفرها النظام المحاسبي للمنشأة، هي: 1. القوائم المالية. 2. الإقرارات الضريبية، التي تقدم إلى مصلحة الضرائب. 3. التقارير المتخصصة، للقائمين على إدارة المنشأة. 4. التقارير الخاصة بالأجهزة والوكالات الحكومية، المنوط بها مسؤوليات تنظيميه أو رقابية، تتعلق بالاستثمارات، وسوق رأس المال، والقوى العاملة والبيئة.. الخ. وتأتى القوائم المالية في مقدمة التقارير المحاسبية، التي تُعدّها إدارة المنشأة. وتُعَدّ الميزانية واحدة من أهم القوائم المالية، التي تُعدُّها الإدارة، بغرض الوقوف على المركز المالي للمنشأة، في تاريخ محدد. المبحث الثاني: أنواع القوائم المالية، والأهمية النسبية لقائمة المركز المالي أولاً: أنواع القوائم المالية تشمل القوائم المالية الرئيسية: * الميزانية، أو”قائمة المركز المالي”. * قائمة الدخل. * قائمة التوزيع، أو”الأرباح المحتجزة”. وتشمل قائمة المركز المالي، كل الحسابات في دفتر “الأستاذ العام”، التي مازال لها أرصدة مدينة أو دائنة، بعـد عمـل التسويـات الجرديـة وإقفال الدفاتـر. ويتم ترتيب هذه الأرصـدة في قائمة المركز المالي بطريقة خاصة. ويمكـن وصف قائمة المركـز المالي، علـى أنها قائمة الاستثمـارA Statement of Investment، بمعنى أنها تشتمل على عرض وتحليل لمصادر الأموال (الأموال المقترضة ورأس المال المملوك)، واستثمار هذه الأموال في مختلف أصول المشروع (أوجه الاستخدام). وهذا الوصف لقائمة المركز المالي، يؤكد أنها ليست قائمة قيمة، ولكنها بيان عن مصادر الأموال، واستخدامها، مرتبة طبقاً لقواعد متعارف عليها. أمّا قائمة الدخل، فهي بيان الإيرادات والمصروفات، وصافي الربح أو صافي الخسارة، الناتجة من عمليات المشروع، عن فترة محاسبية محددة، أي أنها بمثابة قائمة للنشاطa statement of activity. أمّا بالنسبة إلى قائمة التوزيع أو “الأرباح المحتجزة”، في شركات المساهمة فهي تحليل للتغيرات، التي حدثت في حقوق أصحاب المشروعStockholder’s Equity، خلال فترة المحاسبة. وإلى جانب هذه القوائم الرئيسية، هناك قوائم أخرى مساعدة أو فرعية، لإعطاء تفصيلات عن بعض البنود، التي تظهر بصورة مختصرة في القوائم المالية الأساسية. وتُعدّ هذه القوائم الفرعية، في الغالب، في صورة جداول. ومن أمثلة هذه الجداول، تلك التي تُعطي تفصيلات عن المباني، والأراضي، والآلات، ومجمع الإهلاك (الاستهلاك للأصول)، والمخزون السلعي، والاستثمارات طويلة الأجل، والالتزامات طويلة الأجل، وتكلفة المبيعات، والمصروفات البيعية، والمصروفات الإدارية… الخ. تُعرّف القوائم المالية، الرئيسية والفرعية، بأنها تقارير عامةOver-All Reports، بمعنى أنها تُظهر المركز المالي، ونتيجة الأعمال للمشروع كوحدة واحدة. وتُعَدّ هذه البيانات الإجمالية بيانات تاريخية بطبيعتها. وهذه البيانات الإجمالية العامة عن المشروع، لا يمكن استخدامها للحكم التفصيلي عن قسم أو جانب من نشاط المشروع، خلال دورة التشغيل. ولكن إدارة المشروع، تحتاج إلى عدد من التقارير التفصيلية أو الإجمالية، عن أجزاء أو عن أوجه نشاط معينة، ينفذها هذا المشروع. وهذه التقارير الداخلية، قد يتم إعدادها على أساس يومي، أو أسبوعي، أو شهري، أو ربع سنوي، أو طبقاً لطلب الإدارة. ثانياً: الأهمية النسبية لقائمة المركز المالي (الميزانية) كانت الميزانية، في وقت من الأوقات، تُعَدّ أهم القوائم الناتجة عن المحاسبة. ولكن، بدا بعد ذلك واضحاً، أن المقدرة الإيرادية للمشروع، هي من العوامل المتحكمة والمحددة لمركزه المالي. كما بدأ مستخدمو القوائم المالية يشعرون بالحدود المفروضة على قائمة المركز المالي. ونتيجة لذلك، كان انتقال الأهمية النسبية من الميزانية وتحديد مراكز الأموال، إلى الأرباح والخسائر ونتيجة حركة الأموال. فقبل الأزمة الاقتصادية، عام 1929 ، كان اهتمام المحاسبين يتركز حول تحديد المراكز المالية للمشروعات، عن طريق تصوير قائمة المركز المالي (الميزانية). أمّا مشكلة تحديد صافي الربح أو الخسارة، فقد احتلت المركز الثاني. وكان الربح يقاس، في أغلب الأحوال، عن طريق تطبيق مبدأ الميزانية “Balance Sheet Approach“، الذي يقضى بحصر ومقارنة صافي أصول المشروع أول المدة وآخرها، وأي زيادة تدل على صافي الربح، وأي نقص يدل على صافي الخسارة. ويرجع الاهتمام بالميزانية في ذلك الوقت للأسباب التالية: 1. كان الاعتقاد سائداً، بأن نجاح المشروع يرتبط بحجم الأصول، ومدى كفايتها، لسداد حقوق الغير، وحقوق أصحاب المشروع. 2. كان من أهم أغراض الميزانية، هو تقديمها إلى البنوك للحصول على القروض اللازمة للمشروع. وكانت سياسة القروض المتبعة في البنوك، في ذلك الوقت، تعتمد على دراسة المركز المالي للمشروع وفحصه، أي أن قيمة القرض كانت تتناسب تناسباً طردياً مع حجم صافي الأصول. 3. كان الدائنون ينظرون إلى رؤوس أموال المشروعات، على أنها الضمان العام الوحيد لحقوقهم. ولعل هذه العوامل مجتمعة، هي التي أدّت إلى الاهتمام بالميزانية، وتحديد مراكز الأموال، في ذلك الوقت، عن طريق جرد أصول وخصوم المشروعات وتقويمها، وإعداد الميزانية في أول المدة وآخرها. ولكن منذ الأزمة الاقتصادية، عام 1930، حدثت تطورات اقتصادية وقانونية مهمة، أثّرت، إلى حد كبير، في الفكر المحاسبي، وأدّت إلى تحول الاهتمام من الميزانية إلى حساب الأرباح والخسائر. ومن العوامل، التي أدت إلى هذا التطور، الآتي : * لفتت الأزمة الاقتصادية أنظار المحاسبين إلى أن مراكز الأموال وحدها غير كافية، للحكم إلى مدى نجاح المشروعات. وأن المقدرة الربحية للمشروع، هي التي تعبر تعبيراً صادقاً عن مدى كفاية الإدارة وفاعليتها. * تحـول اهتمام أصحاب البنوك إلى الربح، أساساً لسياسة الاقتراض. فقد اتضح لهم أن كثيراً من المشروعات عاجزة عن سداد القروض، على الرغم من كبر حجم صافي الأصول. وذلك، لأن هذه القروض تتمثل عادة في أصول ثابتة أو متداولة، من الصعب تحويلها إلى نقدية سائلة، نتيجة الأزمة الاقتصادية. * أدرك الدائنون، للمرة الأولى، أهمية المقدرة الربحية، إلى جانب حجم رؤوس الأموال، كضمان عام لحقوقهم لدى الشركات. * انتشرت قوانين الضرائب على الأرباح التجارية والصناعية، الأمر الذي أدّى إلى ضرورة فصل العمليات الإيرادية، عن الرأسمالية، وتصوير قائمة أرباح وخسائر مستقلة، لتحديد الربح الخاضع للضريبة. * ظهر كثير من المنازعات القضائية أمام المحاكم، فيما يتعلق بمشاكل توزيع الربح، مما تتطلب ضرورة تحديد مفهوم الربح، وعناصره تفصيلاً، حتى يمكن البت في هذه المنازعات بصورة عادلة. كل هذه العوامل، أدّت إلى تحول الاهتمام من الميزانية وتحديد مراكز الأموال، إلى حساب الأرباح والخسائر، لتحديد صافي الربح القابل للتوزيع. وترتب على ذلك، ظهور فكرة تحديد الأرباح عن طريق تحليل عمليات المشروعTransactions Approach، بقصد فصل العمليات المتعلقة بتحديد الربح، عن تلك المتعلقة بتحديد مراكز الأموال في المشروع . إن تحول الاهتمام من الميزانية (قائمة المركز المالي)، إلى حساب الأرباح والخسائر “قائمة الدخل”، لا يعنى بالضرورة أن الميزانية أصبحت عديمة الأهمية أو المنفعة. إن الميزانية، خاصة عندما تشتمل على بيانات مقارنة، في تواريخ زمنية مختلفة، توفر بيانات كثيرة للدائنين، والمساهمين الحاليين والمحتملين، وإدارة المشروع، والجمهور. ومن بين ما توضحه الميزانية من بيانات، مدى ما يتوافر لدى المشروع من سيولة في الفترة القصيرة، والالتزامات، التي ينبغي أن يواجهها المشروع في المستقبل، ومصالح الدائنين وحقوق الملكية والاتجاهات المختلفة، لتطور تلك العناصر وما إذا كانت في مصلحة المنشأة أم لا. وبناء على ذلك، فإنه يمكن القول إن قائمة المركز المالي تُلْقِي كثيراً من الضوء على وضع المشروع ومركزه، ويضاف ذلك، بطبيعة الحال، إلى ما توفره قوائم الدخل من ضوء على نتيجة أعمال المشروع، من ربح أو خسارة

تعريف تدقيق الحسابات 1. تعريف مهنة تدقيق الحسابات 2. تعريف تدقيق الحسابات ( المراجعة ) 3. قواعد التدقيق المتعارف عليها 4. أنواع التدقيق 5. فئات المدققين 6. مراحل إجراءات التدقيق 7. الأمور الأساسية في أعمال التدقيق 8. أهداف عملية تدقيق الحسابات 9. تقرير مدقق الحسابات 1. تعريف مهنة تدقيق الحسابات: Auditing تعرف مهنة تدقيق الحسابات بمجموعة إجراءات يقوم بها شخص أو مجموعة أشخاص بغرض إبداء رأي مهني محايد بموضوع ما بحيث تتوفر في الشخص أو الأشخاص الذين يقومون بهذه المهنة جميع ما تطلبه قواعد التدقيق المتعارف عليها والمتعلقة بشخص المدقق ( القواعد العامة للتدقيق) وأن تتم إجراءات التدقيق وفق قواعد التدقيق المتعارف عليها أيضا( قواعد التدقيق المتعلقة بالعمل الميداني ) وأن يراعي في إعداد رأي مدقق الحسابات( تقرير مدقق الحسابات ) ما جاء في قواعد التدقيق المتعارف عليها خلال إعداد تقرير مدقق الحسابات. من هو المدقق من الناحية القانونية Auditor المدقق هو الشخص الذي يحمل شهادة سارية المفعول لممارسة مهنته أو على عضوية في مكتب أو شركة مؤهلة للقيام بدور المحاسبين القانونيين . ويطلق على الشخص الذي يتحمل المسؤولية الشاملة عن إنجاز مهمة التدقيق ومن ثم يوقع على التقرير مصطلح الشريك صاحب التقرير . وبإمكانه تفويض بعض الأشخاص القيام بمهام معينة من عملية التدقيق 2. تعريف تدقيق الحسابات ( المراجعة ) AUDIT عملية فحص شامل للسجلات أو الحسابات أو الإجراءات التي يقوم بها شخص مؤهل و مدرب على هذه الأعمال تدريبا خاصا والهدف من تدقيق الحسابات هو تقرير ما إذا كانت المصروفات التي أنفقت والمبالغ التي حصلت مقيدة بالدفاتر بصورة صحيحة و ما إذا كانت الأصول قد قيمت تقييما صحيحا و ما شابه ذلك وقد يقوم بتدقيق الحسابات موظف من داخل الشركة أو شخص أخر من خارج الشركة يعين أو يكلف خصيصا بالقيام بهذه المهمة وفي أعمال الشركات العادية يكون الهدف الأساسي من تدقيق الحسابات تقرير ما إذا كانت الشركة نحفظ حساباتها وبياناتها وتمسك دفاترها وسجلاتها وفقا لمبادئ المحاسبة المقبولة قبولا عاما وما إذا كانت هذه الحسابات والبيانات تمثل وضع الشركة المالي بصورة صحيحة و عادلة . 3. قواعد التدقيق المتعارف عليها: (gaas) Generally Accepted Auditing Standards هي مجموعة من القواعد العامة تعدها المجمعات المحاسبية لإرشاد مدققين الحسابات قي أداء عملية المراجعة وتتكون قواعد التدقيق المتعارف عليها من ثلاث مجموعات، تتعلق المجموعة الأولى بشخص مدقق الحسابات (القواعد العامة) وتتعلق المجموعة الثانية بإجراءات العمل الميداني لمدقق الحسابات (قواعد العمل الميداني) ،كما تتعلق المجموعة الثالثة بتقرير مدقق الحسابات (رأي مدقق الحسابات) وفيما يلي مكونات كل مجموعة من المجموعات سابق الإشارة إليها: - القواعد العامة( المتعلقة بشخص مدقق الحسابات ) وتتكون من: أ. التدريب المهني والكفاءة المهنية ، أي أن يقوم بعملية تدقيق الحسابات شخص أو أشخاص لديهم التدريب المهني الكافي والكفاءة المهنية اللازمة كمدقق الحسابات. ب. الاستقلالية ( الحياد ) في كل الأمور ذات العلاقة بالموضوع المطلوب تدقيقه وإبداء الرأي فيه ، أي يتوفر في مدقق الحسابات الاستقلال الفكري والعملي. ج. العناية المهنية الكافية ، أي على مدقق الحسابات أن يتوخى الدقة والحذر عند إعداده لتقريره(رأيه) - القواعد المتعلقة بالعمل الميداني وتتكون من: أ?. التخطيط والإشراف الكافيين، أي على مدقق الحسابات أن يخطط لعملية التدقيق بشكل سليم وأن يشرف على تنفيذ إجراءات التدقيق إشرافا كافيا وفعالا أيضا. ب?. معرفة وإلمام بنظم الضبط الداخلي بالموضوع المطلوب إبداء الرأي فيه. ج?. التوثيق الكافي والمناسب للمعلومات التي يتم الحصول عليها ، فعلى مدقق الحسابات الحصول على التوثيق الكافي المعزز لصحة المعلومات التي يتم الحصول عليها واللازمة له للاستناد إليها في عملية إبداء رأيه في الأمور ذات العلاقة والتي يتم حصوله عليها عن طريق الفحص أو الملاحظة والاستفسارات والتأييد ، كل ذلك بغرض الوصول إلى قناعة معقولة يمكنه استخدامها كأساس يتم الاعتماد عليه في إبداء رأيه في البيانات الحسابية الختامية موضوع الفحص. - القواعد المتعلقة بتقرير ( رأي ) مدقق الحسابات وتتكون من: أ?. التواؤم مع أصول المحاسبة المقبولة قبولا عاما ، أي على مدقق الحسابات أن يذكر في تقريره أن الأصول المحاسبية المستخدمة في إعداد البيانات الحسابية الختامية موضوع تقريره ( رأيه ) متفقة مع أصول المحاسبة المقبولة قبولا عاما. ب?. الثبات في استمرارية استخدام قواعد المحاسبة المقبولة قبولا عاما من سنة إلى أخرى وإذا لم يتم استخدام أصول المحاسبة المتعارف عليها لسنة ما بما كان مستخدما منها في السنة السابقة يجب على مدقق الحسابات الإشارة إلى ذلك في تقريره ولأن يشير إلى مدى تأثير ذلك على المركز المالي ونتائج أعمال الشركة. ج?. الإفصاح الكافي ، على مدقق الحسابات أن يتأكد من كفاية الإفصاح المتعلقة بالبيانات الحسابية الختامية موضوع فحصه وفيما عدا ذلك يجب أن يشير في تقريره إلى الجوانب التي يرى أن الإفصاح حولها غير كافي. د?. التعبير عن رأي المدقق في تقريره، يجب أن يتضمن تقرير مدقق الحسابات رأيه المهني المحايد في البيانات الحسابية الختامية مأخوذة كوحدة واحدة وذلك استنادا إلى أعمال التدقيق الذي قام بها أو الامتناع عن إبداء الرأي ( حجب الرأي) في البيانات الحسابية الختامية ، وفي مثل هذه الحالة يجب على مدقق الحسابات أن يضمن تقريره الأسباب المهنية التي أدت إلى ذلك ، كما يجب على مدقق الحسابات أن يذكر في تقريره مدى القناعة التي توصل غليها في البيانات المالية موضوع الفحص وحدود مسئوليته وحدود ما يتحمله من مسئولية حيال البيانات المالية . 4. أنواع التدقيق اولا : من حيث القائم بعملية التدقيق : يقسم التدقيق من حيث القائم بعملية التدقيق إلى نوعين : أ. تدقيق خارجي ( مستقل) : وهو التدقيق الذي يتم بواسطة طرف خارج الوحدة الاقتصادية حيث يكون مستقلا عن إدارة الوحدة . ب. التدقيق الداخلي : وهو التدقيق الذي يتم بواسطة طرف من داخل الوحدة الاقتصادية ويهدف بالدرجة الأولى إلى خدمة الإدارة عن طريق التأكد من أن نظم الرقابة الداخلية فعالة وتقدم بيانات سليمة ودقيقة للإدارة . ويمثل احد فروع الرقابة الداخلية وأداة في يد الإدارة تعمل على مدها بالمعلومات المستمرة بهدف اكتشاف الأخطاء والتلاعب والانحراف عن السياسات المرسومة . ثانيا : من حيث الإلزام في تنفيذ التدقيق : يقسم التدقيق من حيث الإلزام القانوني إلى نوعين : تدقيق إجباري : وهو التدقيق الذي يلزم القانون القيام به , حيث الزم القانون عددا كبيرا من المنشآت بتدقيق حساباتهم واهم هذه المنشات شركات الاموال . ب. تدقيق اختياري : وهو التدقيق الذي يتم دون إلزام قانوني يحتم القيام به , وإنما تطلبه الوحدة الاقتصادية وبخاصة الوحدات الاقتصادية الفردية وشركات الأشخاص . ثالثا : من حيث النطاق والغرض : أنواع التدقيق من حيث نطاق الفحص والغرض تتمثل فيما يلي:- أ. التدقيق المالي أي مراجعة القوائم المالية. Review Of Financial Statements. ويقصد به لإبداء الرأي في مدى عدالة ما تعبر عنه البيانات الحسابية الختامية فيما يتعلق بالمركز المالي ونتائج الأعمال والتدفقات النقدية للجهة العائدة إليها تلك البيانات وذلك بما يتفق وأصول المحاسبة المقبولة قبولا عاما أي أنه و بمعنى آخر ارتباط مع مدقق الحسابات الخارجي للاستفسار وإجراء الخطوات الضرورية التي تمكن مدقق الحسابات من إبداء تأكيد محدود بأن القوائم المالية لا تحتاج إلى تعديلات جوهرية حتى تتمشى مع المبادئ المحاسبية المعترف بها . ب. التدقيق لأغرض ضريبية و قانونية . التدقيق لأغراض الوقوف على مدى التقيد بالقوانين والأنظمة واللوائح والتشريعات ، كما الالتزام بتدقيق قواعد المحاسبة المقبولة قبولا عاما في إعداد البيانات الحسابية الختامية ، ومدى التزام المكلفين بدفع الضريبة للقوانين والأنظمة الضريبية لها احتساب الضريبة المستحقة عليها ، ومدى التزام الدوائر الحكومية في التشريعات المحلية والفدرالية في تجهيز موازنات الدورة والصرف منها . ج. تدقيق لغرض تقييم الكفاءة الإنتاجية . هذا النوع من التدقيق يتم القيام به من قبل المدقق الداخلي لغرض تقييم النتائج المتحققة مع النتائج المتوقعة لأي نشاط من أنشطة المنشأة وفي مثل هذه الحالات يقوم المدقق الداخلي بتضمين تقريره توصيات الى الإدارة من شأن الأخذ بها ، تحسين الكفاءة الإنتاجية للجهة موضوع التقرير . رابعا : من حيث حجم الاختبارات : يقسم التدقيق من حيث حجم الاختبارات إلى : أ. تدقيق شامل : ويقصد به ان يقوم المدقق بفحص كل العمليات وهذا النوع يصلح للوحدات الاقتصادية صغيرة الحجم , حيث يكون حجم وعدد عملياتها قليلة نسبيا . ب. تدقيق اختباري : هو تدقيق عينة من العمليات فحسب . خامسا : من حيث توقيت التدقيق : يقسم التدقيق من حيث توقيت التدقيق إلى : أ. تدقيق نهائي : وهو التدقيق الذي يتم بعد انتهاء السنة المالية وإعداد القوائم المالية . ب. تدقيق مستمر : وهو التدقيق الذي يتم على مدار السنة المالية وغالبا ما يتم وفقا لبرنامج زمني محدد مسبقا , مع ضرورة إجراء تدقيق أخر بعد إقفال الحسابات للتحقق من التسويات الضرورية لإعداد التقارير المالية النهائية . 5. فئات المدققين استنادا إلى طبيعة أعمال التدقيق المطلوب القيام بها يصنف المدققين الى الفئات التالية : أ. المحاسبون المعتمدون العامين - Cpas والمقصود بهم المحاسبون الذين يعملون في مجال المحاسبة العامة للعملاء بدلا من الموظف لدى العملاء ضمن العاملين ويكونوا معتمدون من جهة مهنية وعادة ما يستخدم هذا المصطلح للإشارة الى مكتب المحاسبة أو المحاسب الذي يقوم بدور مدقق الحسابات الخارجي للقوائم المالية وتمارس هذه الفئة من المحاسبين الأنشطة التالية : - التدقيق المالي لخدمة عملائهم - خدمة الاستشارات الضرائبية - الخدمة الاستشارية لرجال الأعمال ب. المدقق الخارجي (المراجع الخارجي) المستقل External Auditor / Independent Auditor. المراجع الخارجي وهو الشخص أو مجموعة الأشخاص الذين يقومون بمهنة التدقيق شريطة أن تتوفر بهم جميع ما تطلبه قواعد التدقيق المتعارف عليها والمتعلقة بشخص المدقق (القواعد العامة للتدقيق ) وهي التدريب المهني والكفاءة المهنية - الاستقلال - بذل العناية المهنية المناسبة والكافية . ج. المدققين الداخليين Internal Auditor ويمارسون أعمال التدقيق الداخلي للجهات التي يعملون فيها ، كما يمارس بعض المدققين الداخليين أعمال التدقيق المالي ، في حين يمارس البعض الآخر منهم أيضا أعمال تدقيق الالتزام وأعمال تدقيق الكفاءة ، وحيث أن المدققين الداخليين غير مستقلين عن المؤسسة التي يعملون فيها فانهم لا يستطيعون إصدار تقرير تدقيق مالي على حسابات الشركة التي يعملون فيها . وكما عرفهم قاموس المصطلحات المحاسبية الصادر عن جمعية المحاسبين والمراجعين الفلسطينية بأنة موظف بالنشأة وظيفته التأكد من توافق التطبيق مع سياسات المنشأة ومن تطبيق نظام مراقبة داخلية فعال و منع واكتشاف الغش و تشجيع التشغيل بكفاءة وهذا يقابل المراجع الخارجي . د. المدققين الحكوميون : تعمل هذه الفئة من المدققين للقطاع العام ومنهم من يعمل في جهاز الرقابة المركزية أو مدققين داخليين في الدوائر والمؤسسات الحكومية يزاول بعض أفراد هذه الفئة أعمال تدقيق اكتمال الالتزام بالقوانين والأنظمة ويمارس بعضهم أعمال تدقيق الكفاءة وغيرهم يمارس التدقيق على واردات الدولة . ه. لجان التدقيق وهي لجان تشكل من قبل مجلس إدارة الشركة لأغراض القيام بدور الوسيط بين إدارة الشركة والمدققين الخارجيين للشركة ، فهي التي ترشح انتخابهم وهي التي توصي بمبالغ أتعابهم من الوقوف على مدى كفاءة ومستوى أعمال التدقيق الخارجي الذي ترغب المؤسسة في تعيينه مدققا خارجيا لحسابات الشركة . ومن أهم أعمال تلك اللجان ما يلي : اختبار مدقق الحسابات الخارجي والاتفاق معه على الأتعاب مراجعة خطة التدقيق للمدقق الخارجي والموافق عليها . مراجعة سياسات وإجراءات الشركة ذات العلاقة . دراسة كتب ملاحظات المدقق الخارجي ونتائج أعمال التدقيق التي قام بها المدقق الخارجي . 6. مراحل إجراءات التدقيق تتلخص مراحل إجراءات التدقيق بما يلي: أ. فهم طبيعة عمل العميل من حيث الكيان القانوني ونوع النشاط والهيكل التنظيمي له وأنظمته المحاسبية وعلى ضوء هذه المعلومات على المدقق قبول مهمة تدقيق العملية أو الاعتذار عن ذلك ب. فهم مكونات نظم الضبط الداخلي المتوفرة لدى العميل وتشمل فهمه بيئة نظم الضبط الداخلي ( آلية النظم المحاسبية المستخدمة) ، وإجراءات نظم الضبط الداخلي ومعرفة مدى وضعها موضع التنفيذ والتي من خلال ذلك يقرر مدى قابلية حسابات العميل للتدقيق من خلال ذلك فإذا اتضح له عدم قابليتها للتدقيق عليه الانسحاب من المهمة ج. تقويم درجة المخاطرة في نظم الضبط الداخلي، فإذا اتفق على أن درجة المخاطرة عالية في أن تكشف نظم الضبط الداخلي تلقائيا الأمور المادية التي أظهرت على غير حقيقتها في البيانات الختامية تكون مخاطر التدقيق عالية أو عندما تكون درجة المخاطر في التدقيق متدنية يجب فهم نظم الضبط وتحديد الأمور التي تعزز قناعة المدقق لأن درجة المخاطرة هي دون المستوى . د. التدقيق الإخباري : يستخدم المدقق تقييمه لنظم الضبط الداخلي وموقفه بدرجة مخاطر التدقيق في تحديد طبيعة أعمال التدقيق ، توقيت أعمال التدقيق والوقت اللازم لأعمال التدقيق وحجم العينة. هـ. تقويم نتائج أعمال التدقيق بعد أن يقوم مدقق الحسابات في أعمال المراجعة التي قرر القيام بها يقوم بتقويم نتائج أعمال التدقيق والاستنتاجات التي خرج بها بغرض معرفة مدى إمكانية توفر قاعدة يعتمد عليها في لإبداء رأيه في البيانات الحسابية الختامية. و. تقرير مدقق الحسابات: يبين تقرير مدقق الحسابات نطاق عمله الذي قام به ويبين استنتاجات المدقق فيما يتعلق بمدى عدالة البيانات الحسابية الختامية لكل من المركز المالي ونتائج أعمال المنشأة موضوع التدقيق. 7. الأمور الأساسية في أعمال التدقيق . تتلخص الأمور الأساسية في أعمال التدقيق في النقاط التالية : الاستقلالية يجب على المدقق أن يكون متوافر فيه معيار الاستقلالية وأن لا يكون منحازا في رأيه أو في عملية التدقيق سواء للإدارة أو لمستخدمي البيانات الحسابية الختامية . المادية على مدقق الحسابات أن يهتم في البحث والكشف عن الأمور المادية التي تظهر على غير حقيقتها أو أن تكون محذوفة كلية وعليه فيجب أن يطبق الأهمية النسبية في اهتمامه في عملية التدقيق بأن يعطي اهتماما في تدقيقه للعناصر الهامة من البيانات المالية . أسلوب العينة . يبدي مدققون الحسابات رأيهم في البيانات المالية للحسابات الختامية استنادا الى القيام بالفحص عن طريق العينة وهم نادرا ما يقومون بذلك استنادا الى أعمال تدقيق على أساس فحص شامل الضمان الغير مطلق استنادا الى فحص المدقق وفقا لأسلوب العينة الإحصائية فإن احتمال وجود أمور مادية أظهرت على غير حقيقتها يبقى وارد وعليه فإن تقرير مدقق الحسابات بسلامة البيانات الختامية ليس بالرأي المطلق . وحدة الرأي لابد من أن يعطي مدقق الحسابات رأيه في البيانات المالية للحسابات الختامية كوحدة واحدة ولا يتناول التقرير مفردات مكونات البيانات الحسابية الختامية كل على حدة . 8. أهداف عملية التدقيق : تهدف عملية التدقيق الى مراجعة عناصر القوائم المالية و نظام الرقابة الداخلية وفقا لبرنامج تدقيق يوضع مسبقا من قبل المدقق وذلك بغرض تمكينه من إبداء رأيه حول البيانات المالية المعدة من قبل الشركة وفقا للسياسات المحاسبية المحددة وكذلك ما إذا كانت المصروفات التي أنفقت والمبالغ التي حصلت مقيدة بالدفاتر بصورة صحيحة وما إذا كانت الأصول قد قيمت تقييما صحيحا و بصورة أشمل تقرير ما إذا كانت الشركة تحفظ حساباتها و بياناتها و تمسك دفاترها و سجلاتها وفقا لمبادئ المحاسبة المقبولة قبولا عاما و ما إذا كانت هذه الحسابات و البيانات تمثل وضع الشركة المالي بصورة صحيحة وعادلة لذلك فإن دور التدقيق هو بمثابة إبداء رأي أكثر من كونه تأكيد للحقائق أو شهادة . 9. تقرير مدقق الحسابات : إن توقيع مدقق الحسابات على التقرير في غاية الخطورة حيث يوجد العديد من المهتمين في تقرير المدقق و ليس فقط العميل نفسه لأن التوقيع من قبل المدقق على تقريره يعتبر إقرار منه بصحة المعلومات الواردة في القوائم المالية حيث أنه في حالة ثبات العكس يحق للشخص المتضرر رفع دعوة على المدقق لأنه ضلل بسبب تقرير مدقق الحسابات و توقيعه عليه . وعليه فإن اعتماد البنوك و المساهمين على هذه التقارير تجعلهم يقرروا التعامل أو عدم التعامل مع الشركات ولذلك فإن تقرير مدقق الحسابات من أخطر ما يمكن لذلك لابد من الاهتمام و الأخذ بالحيطة والحذر في إعداد تقريره وعليه فإنه يوجد معايير لإعداد تقرير مدقق الحسابات و لابد من العمل بها وهي كما يلي : أولا : معيار المبادئ المحاسبية المبادئ المحاسبية العامة - مبدأ الاستمرارية - مبدأ الوحدة المحاسبية - مبدأ وحدة القياس النقدية - مبدأ الفترة المحاسبية مبادئ مرتبطة بقائمة الدخل -مبدأ الاعتراف بالإيراد - مبدأ المقابلة بين الإيرادات والمصروفات - مبدأ الفصل بين الأرباح والخسائر العادية و الأرباح والخسائر الغير عادية . مبادئ مرتبطة بالمركز المالي - مبدأ التكلفة التاريخية (الأصول الثابتة) - مبدأ التكلفة أو السوق أيهما أقل (الأصول المتداولة)-مبدأ إظهار الأصول الثابتة مطروح منها مجمعات الإهلاك بصورة شكلية- مبدأ إظهار قيمة و طبيعة كلا من الأصول و الالتزامات و راس المال بصورة منفصلة - مبدأ الإفصاح الكافي في صورة ملاحظات و إيضاحات أسفل الميزانية عن معلومات لا يمكن أن ترد داخل الميزانية مثل المسئولية العرضية . ثانيا : معيار الثبات / التجانس ثبات المنشأة في تطبيق نفس القواعد المحاسبية لأغراض المقارنة و لا يتم مقارنة بين قائمتين لا تحتسب لا تحتسب في أسس واحدة . ثالثا : معيار الإفصاح الإفصاح لا يعني في تقديره أن القوائم المالية تفصح عن حقيقة المعلومات التي تحتويها بأنها صحيحة أو غير صحيحة فقط و إنما هذا المعيار استثنائي بأن المراجع لن يشير الى هذا المعيار إلا إذا اتضح له عدم كفاية الإفصاح فلو اتضح للمراجع بأن الإفصاح كافي لم يذكر ذلك في تقريره أي سكوت المراجع في تقريره عن الإفصاح يعني أن القوائم المالية تفصح بصورة واضحة و صحيحة عن المعلومات الواردة بها و يجب أن يكو الإفصاح كافي فقط وذلك وفقا لمبدأ الأهمية النسبية حيث يعني الإفصاح الكافي تضمين القوائم المالية معلومات عن الحقائق الجوهرية التي لها تأثير على القوائم المالية وهذا من المهم أن تصل الى المهتم بدراسة القوائم المالية و في حالة أن يرى المدقق بأنه لا وجود لبيانات جوهرية عليه أن يذكر في الإيضاحات عنها و يتحفظ في تقريره في صلب التقرير أما الإفصاح الكامل يعني تضمين القوائم المالية معلومات تفصيلية قد يترتب عليها عدم وضوح للحقائق الجوهرية بينما الإفصاح العادل فهو نسبي حيث يختلف من رأي مدقق الى أخر على اعتباره إفصاح عادل . رابعا : معيار الرأي وهو معيار يقصد به أن المراجع لابد أن يبدي رأيه في القوائم المالية كوحدة واحدة فقط و إذا امتنع عليه يجب أن يذكر السبب . ورأي المدقق أربعة أنواع وهم كما يلي : رأي نظيف بدون تحفظات يكون الرأي النظيف إذا توفرت فيه الحالات التالية جميعا وليس جزء منها ويجب أن يحتوي الرأي النظيف على النقاط التالية : - أن المدقق قد أتم عملية المراجعة وفقا لمعايير المراجعة المتعارف عليها دون أي ضغوط أو قيود من الإدارة . - أن القوائم المالية معدة وفقا للمبادئ المحاسبية المقبولة أو المتعارف عليها. - أن هذه المبادئ مطبق بصورة متجانسة من فترة الى أخرى . - أن القوائم المالية تفي بمتطلبات الإفصاح الكافي . - لا يوجد أي مخالفات للنظام الأساسي للشركة أو لأحكام القانون . الرأي المتحفظ يكون الرأي المتحفظ في الحالات التالية : - إذا كان هناك خروج عن المبادئ المحاسبية المقبولة قبول عام وأن هذا الخروج ليس بدرجة كبيرة من الجوهرية بحيث لا يبدي رأي معارض وهذا التحفظ يذكر في فقرة نطاق الفحص . - إذا كانت القوائم المالية أعدت بطريقة لا تفي بمعيار الإفصاح الكافي بحيث لا تلبي احتياجات مستخدمي القوائم المالية وهذا التحفظ يذكر في فقرة الرأي . - إذا كان هناك قيود على مدقق الحسابات أثناء عملية المراجعة سواء كانت من الإدارة أم نتجت عن ظروف و طبيعة النشاط في الشركة وهذا التحفظ يذكر في فقرة نطاق الفحص . الرأي المعارض يبدي مدقق الحسابات الرأي المعارض في حالة واحدة وهي إذا كان هناك خروج جوهري عن المبادئ المحاسبية وهذا التحفظ يذكر في فقرتين فقرة نطاق الفحص بحيث يستطيع المدقق أن يذكر في تقريره بأن هذه القوائم لم تعد وفقا للمبادئ المحاسبية المقبولة قبولا عاما و فقرة الرأي ويقول فيها المدقق وفي رأينا أن القوائم المالية لا تعبر عن المركز المالي الحقيقي و نتيجة أعمال المشروع . الرأي السلبي وهو أخطر أنواع الرأي للمدقق وهو الامتناع عن إبداء الرأي وذلك مع ذكر الأسباب التي أدت به الى هذا الامتناع ويكون ذلك في حالة وجود قيود على مدقق الحسابات جعلته عدم إتمام عملية التدقيق وفقا الى المبادئ و معايير المراجعة المتعارف عليها وكان لهذه القيود تأثير جوهري على إتمام عملية التدقيق مثل وجود قيود من الإدارة بحيث تجعله غير مستقل في أداءه لعملية التدقيق وأداء الاختبارات المخططة وبالتالي لم يتمكن من إتمام عملية التدقيق وفقا للمعايير المراجعة المتعارف عليها مع ملاحظة أن القيود والضغوط المفروضة على المدقق من قبل الإدارة قد ترتب عليها عدم إمكانية التحقق من بعض العناصر ذات الأهمية النسبية الكبيرة أو الجوهرية بالنسبة للقوائم المالية

الفروض المحاسبية ......................... مقدمة إن المحاسبة كمصدر للمعلومات هي عبارة عن مصنع يتكون من مدخلات وعمليات ومخرجات تمثل مدخلاته الأحداث الاقتصادية لتعالج هذه الأرقام وفق نظام محاسبي صمم بشكل يتلاءم مع طبيعة عمل المشروع وأهدافه ووفق فروض ومبادئ محاسبية معينة , حتى تخرج معنا في النهاية على شكل نتائج ومعلومات محاسبية منظمة تساعد على اتخاذ القرار. نستنتج مما سبق أن النظام المحاسبي الذي يعتمد على الفروض والمبادئ المحاسبية يمثل الجزء الأكثر أهمية(قلب) في هذا المصنع , لذلك كان لابد من دراسة أهمية هذه الفروض والمبادئ المحاسبية. مدخلات المحاسبة______ النظام المحاسبي ____ مخرجات المحاسبة الأحداث الاقتصادية______ الفروض والمبادئ ______ الإفصاح الفروض المحاسبيةAccounting Assumptions هي مجموعة من الحقائق المعروف بالفعل أو تلك التي تمثل نتائج البحث في ميادين معرفة أخرى فهي مقدمات علمية تتميز بالعمومية تصلح كنقطة ابتداء في سبيل الوصول إلى المبادئ العلمية أي أن الفروض هي أداة لبيان الظروف والحدود التي من خلالها يجب أن يتم البحث العلمي. ( ومن ذلك نجد أن أي خلل ناتج عن عدم اتساق بين الفروض أو تضارب فيما بينها أو عدم الملائمة مع الواقع سيؤثر على المبادئ العلمية. ) أهم الفروض المحاسبية: اولا : فرض الشخصية المعنوية ثانيا : فرض استمرار المشروع ثالثا : فرض الدورة المحاسبية رابعا : فرض وحدة القياس خامسا : فرض التوازن المحاسبي اولا : فرض الشخصية المعنوية(الوحدة المحاسبية المستقلة: ( Accounting Entity Assumptions تقيس المحاسبة نتائج العمليات لوحدات اقتصادية معينة ومستقلة عن مالكيها , فالمحاسب يفترض وجود شخصية معنوية مستقلة للمشروع كوحدة تنظيمية ترتبط فيها التسجيلات المحاسبية. حيث يوجد ثلاثة وحدات محاسبية أساسية هي : المنشأة الفردية وشركات الأشخاص وشركات الأموال , و بصرف النظر عن الشكل التنظيمي للمنشأة فإنها تعتبر وحدة محاسبية.ويتم فصل عملياتها وأموالها عن عمليات وأموال أصحابها ويؤدي تطبيق هذا الافتراض عمليا إلى الفصل بين عملية تحقق الربح وعملية توزيعه.فالربح يتحقق (من وجهة نظر المشروع) حينما يؤول إلى الوحدة المحاسبية في صورة زيادة صافية في أصولها ونتيجة ممارستها لأنشطتها المختلفة وليس عند توزيعه على الملاك.توجد طريقتان لتعريف الشخصية المعنوية المحاسبية: 1- تنطلق من تعريف الوحدة الاقتصادية المسؤولة عن النشاطات الاقتصادية وعن الرقابة الإدارية لهذه الوحدة. فقد تتمثل في نشاط فرع داخل المنشأة أو قد تشتمل على مجموعة منشات تخضع لإدارة واحدة(الشركات القابضة والتابعة) وقد تتسع لتشمل الاقتصاد القومي في مجموعه كما في المحاسبة القومية . وفق هذا التعريف تختلف الوحدة المحاسبية من حيث الهدف فقد يكون الهدف تحقيق اكبر قدر من الربح وقد يقتصر أداؤه على نشاط غير هادف للربح. 2- ينطلق من المصالح الاقتصادية المختلفة للمستخدمين لذلك يجب : أ- تحديد الأشخاص ذات المصالح ب- تحديد طبيعة مصالح هؤلاء الأشخاص. مشكلات تطبيق فرض الشخصية المعنوية: (عندما لا تتطابق الشخصية المعنوية المحاسبية مع الشخصية المعنوية القانونية) فقد تنقسم الشخصية المعنوية القانونية للمنشأة إلى عدة شخصيات معنوية محاسبية(الأقسام والفروع) , وقد تتضمن الشخصية المعنوية المحاسبية الواحدة عدة شخصيات معنوية قانونية(الشركات القابضة والتابعة) . v الأقسام والفروع: *- التعارض بين الشخصية المعنوية القانونية للمشروع الأم والشخصيات المعنوية المحاسبية للأقسام والفروع التابعة يظهر عند نشوء تحويلات بين الأقسام أو الفروع المختلفة بما في ذلك المركز الرئيسي فإذا تم تقييم هذه التحويلات الداخلية بثمن التكلفة فإن نتيجة أعمال المشروع ككل تكون مقبولة محاسبيا دون أي تعديل ولكن نتيجة أعمال الأقسام والفروع المختلفة لا يمكن اعتمادها في تقييم أداء إداراتها. أما إذا قومت هذه التحويلات بسعر البيع أو بسعر افتراضي يزيد عن سعر السوق فإن نتيجة أعمال المشروع ككل يجب أن تستبعد الربح الداخلي غير المحقق بين الأقسام , فالربح بالنسبة للقسم يتم بمجرد التحويل أما بالنسبة للمنشأة فيتم بمجرد البيع الفعلي للغير , وهذا ما يجعل الربح محققا على مستوى الشخصية المعنوية المحاسبية للقسم أو الفرع وغير محقق على مستوى المشروع ككل. *- فيما يتعلق بحسابات الفروع في الخارج الممسوكة بالعملات الأجنبية فيجب قبل دمج القوائم المالية تحويل بنودها إلى العملة الوطنية.وتعد عملية التحويل هذه مقبولة إذا اتسم سعر الصرف بالثبات النسبي والميل إلى التوازن فترة طويلة نسبياً . أما إذا تغير سعر الصرف ارتفاعاً وانخفاضاً لعدم الثبات السياسي والاقتصادي فان كثيراً من الشركات ذات الفروع الخارجية غالباً ما تستبعد نتائج فروعها الخارجية من القوائم المالية الموحدة. v الشركات القابضة والشركات التابعة: الشركة القابضة هي التي تملك أكثر من (50)بالمائة من قيمة رأس مال الأسهم في الشركة التابعة وبذلك تسيطر عليها , تنشأ المشكلة عند تصميم وإعداد قوائم مالية موحدة تعكس النتائج الموحدة والمركز المالي العام لكل الشركات ضمن المجموعة كما لو كانت وحدة محاسبية واحدة لها شخصية معنوية مستقلة. لكن: 1- لا يجوز أن تكون هذه القوائم المالية الموحدة بديلة عن القوائم المالية لكل شركة من الشركات. 2-إن هذه القوائم تخدم الإدارة العليا في الشركة القابضة فقط. أما القوائم الافرادية هي مفيدة لأغلب المستخدمين 3-تؤدي هذه القوائم إلى نتائج مضللة عن طريق دمج القوائم المالية لشركة ذات مركز مالي جيد مع شركة تكبدت خسائر. ثانيا : فرض استمرار المشروع Going Concern Assumption تقوم التطبيقات المحاسبية على افتراض أن المشروع سوف يستمر في متابعة نشاطه الأساسي لفترة زمنية طويلة نسبياً بهدف تحقيق خططه وتحصيل حقوقه والوفاء بالتزاماته,تعكس هذه التوقعات الحالة العادية للمشروع وبالتالي إن أسلوب التقويم المعتمد في القوائم المالية يتم اختياره استناداً إلى فرض الاستمراريةويعني فرض الاستمرارية إحدى الصيغتين التاليتين:أ- لا يتوقع تصفية المشروع في المستقبل المنظور. ب- إن المشروع سيستمر في ممارسة نشاطه العادي لمدة غير محددة زمنياً. وبالتالي يعد أسلوب تقويم الأصول على أساس التصفية أو على أساس الأسعار الجارية أسلوب غير ملائم وان التقويم على أساس التكلفة التاريخية هو الأساس المناسب. مشكلات تطبيق فرض استمرار المشروع: أ- إن الأصول تقوم ويحدد اهتلاكها وفق التكلفة التاريخية وكذلك مخزون آخر المدة يقوم بسعر التكلفة (انسجاما مع هذا الفرض) فإذا كان سعر السوق اقل من سعر التكلفة تعتمد القيمة الأدنى انسجاما مع سياسة الحيطة والحذر .وبالتالي إن المبرر الذي يقدمه فرض الاستمرارية في اعتماد منهج التكلفة التاريخية: إن المشروع مستمر وإن الأخطاء الناتجة في عام من الأعوام يتم تعويضها في الأعوام القادمة , فمخزون آخر المدة سيصبح في العام التالي مخزون أول المدة وسوف يباع ويتحقق الربح ولكن المشكلة تكمن في تخفيض أرباح السنة الحالية لصالح أرباح السنوات التالية وهذا سيؤدي: 1- حرمان الملاك والمساهمين من أرباح خاصة بالدورة لصالح دورة أخرى أو ملاك ومساهمين آخرين. 2- أخطاء في التقارير الدورية قصيرة الأجل (عدم دقة بعض الأرقام). ب- إن القياس المحاسبي بالاستناد إلى فرض استمرار المشروع يمثل تجميعات للأسعار التي حدثت في تواريخ مختلفة والتي غالباً ما تكون بعيدة عن القيم الحقيقية وهذا سيؤدي لتشويه القوائم المالية لذلك لابد من اعتماد قيم اقتصادية واقعية تدخل بياناتها في القوائم المالية لتحديد أرباحها بشكل واقعي. ثالثا : فرض الدورة المحاسبية: Accounting Period Assumption إن مستخدمي البيانات المحاسبية خارج وداخل المشروع يحتاجون بين الحين والآخر وفي فترات دورية قصيرة الأجل إلى معلومات عن إنتاج السلع والخدمات والأرباح والمركز المالي للمشروع بهدف مساعدتهم على اتخاذ القرارات. فمن غير المنطقي أن ينتظر هؤلاء المستخدمين حتى ينتهي عمر المشروع كي يعرفوا صافي دخله لذلك تم افتراض تقسيم عمر المشروع إلى فترات زمنية متساوية ومتتابعة غالبا ما تكون سنة ميلادية بحيث يتم من خلالها إعداد التقارير وبيان نتائج العمليات وتحديد الضريبة وقياس مدى كفاءة إدارة المشروع ومدى النجاح والنمو الذي حققه المشروع , إضافة إلى إعطاء صورة عن واقع المشروع بهدف تطويره وتنميته وتعزيز نقاطه الايجابية ومعالجة جوانبه السلبية (وتبرز أهمية هذا الفرض في الشركات المساهمة). مشكلات تطبيق فرض الدورية:1- إن مهمة المحاسب تتركز في تقسيم جهد المنشأة وانجازاتها فيما بين الفترات المختلفة وعملية التقسيم هذه تؤدي إلى تجزئة الكثير من الصلات والعلاقات الحقيقية مما يجعل القوائم المالية التي تعد عن فترة معينة مجرد تقديرات أو نتائج لا يمكن اعتبارها قوائم نهائية.2- إن الكثير من المبادئ والإجراءات المحاسبية التي تحكم تحديد نتائج الأعمال وتصوير المركز المالي للوحدة المحاسبية تجد مبررها في فرض الدورية , ففي المدى الطويل لا يهم اتباع طريقة القسط الثابت أو المتناقص ولا يهم تقويم المخزون السلعي على أساس التكلفة الكلية أو المتغيرة ولكن الدخل في أي دورة سيختلف بالزيادة أو النقصان حسب الطريقة المتبعة في كل منها . رابعا : فرض وحدة القياس:Unit Of Measure Assumption تحتاج المحاسبة إلى وحدة قياس موحدة تربط بين مختلف العمليات والأنشطة في المشروع وتسمح بإجراء العمليات الحسابية والمقارنات.وتعتمد المحاسبة وحدة النقد الوطني أساسا لقياس القيمة لمختلف الأحداث التي تهم المحاسب (الأحداث النقدية).ويفترض أن تتصف وحدة النقد بالثبات وذلك لتكوين المعلومات القابلة للمقارنة والقابلة لإجراء العمليات الحسابية بصورة موضوعية وان لا تتغير بمرور الزمن أو بتغير الأوضاع الاقتصادية. مشكلات تطبيق فرض وحدة القياس:1- عدم إمكانية تسجيل بعض العمليات التي يصعب ترجمتها إلى وحدات قياس نقدية مثل كفاءة الإدارة وما يتمتع به أعضاؤها من روح معنوية والمحاسبة عن المسؤولية الاجتماعية…..الخ- يمكن توصيل مثل هذه المعلومات بأسلوب آخر (الملاحظات التوضيحية)التي ترفق بالقوائم المالية. 2- إن الأساس المطبق في قياس الإيرادات هو الأساس النقدي أما الأساس المطبق في قياس المصروفات هو أساس الاستحقاق الأمر الذي يؤدي لعدم تجانس الأرقام المحاسبية وبالتالي إن إجراء العمليات الحسابية عليها يعتبر إجراء خاطئ من الناحية العلمية ولا بد أن يؤدي لنتائج مضللة. 3- إن ارتفاع الأسعار والاتجاهات التضخمية السائدة تؤدي لتخفيض قيمة وحدة النقد وسيؤدي لجعل افتراض القياس النقدي من أكثر الأمور التي تثير جدلا في الفكر المحاسبي . خامسا : فرض التوازن المحاسبي:Accounting Equilibrium Assumption أي أن كافة العمليات المحاسبية تنطلق من توازن تام بين طرفي القيود المحاسبية الطرف المدين والطرف الدائن والتوازن المحاسبي يتحقق بتوازن ميزان المراجعة والميزانية العمومية. وبالتالي إن فرض التوازن المحاسبي يمثل العمود الفقري لنظرية المحاسبة.

المبادئ المحاسبية المقبولة عموماً: General Accepted Accounting Principles .................................................. .................................................. ..... إنها قمة البناء الفكري فهي جوهر النظرية .والمبدأ هو قانون عام يتم التوصل إليه من خلال الربط المنطقي بين الأهداف والفروض والمفاهيم. والمبادئ نوعان :مبادئ نهائية تحكم مجال الدراسة ومبادئ أولية (الفروض العلمية )التي تستخدم للتوصل إلى المبادئ العلمية وترتبط صحتها بصحة المبادئ الناتجة عنها. مما سبق نجد أن المبدأ علاقة تمثل ثمرة البحث العلمي لا جدال فيها ونستطيع أن نرى نتائجها على ارض الواقع وله تبرير منطقي بينما الفروض هي مقدمات وأداة بيان للظروف والحدود التي تحكم البحث العلمي. والمبادئ والفروض تتغير (وإلا ظهرت المشاكل)باستمرار وذلك تبعا للتغيرات الاقتصادية والاجتماعية والسياسية التي تحكم عمل المنظمات الاقتصادية. ولكي يكتسب أي مبدأ محاسبي صفة انه من المبادئ المتعارف عليها فانه يجب أن يحقق مايلي: 1-أن يكون مقبولا قبولا عاما في التطبيق العملي. 2-أن يحظى بقدر ملحوظ من التأييد الرسمي من قبل الجهات المسؤولة عن تنظيم وتطوير مهنة المحاسبة. أهم المبادئ المحاسبية المتعارف عليها: اولا : مبدأ مقابلة النفقات بالإيرادات ثانيا : مبدأ التكلفة التاريخية ثالثا : مبدأ الإفصاح التام رابعا: مبدأ الأهمية النسبية خامسا : مبدأ الحيطة والحذر سادسا : مبدأ الثبات في إتباع النسق سابعا: مبدأ الموضوعية ثامنا : مبدأ تحقق الإيراد اولا : مبدأ مقابلة النفقات بالإيرادات:Principle Of Matching Costs and Revenues ينبغي مقابلة تكلفة المبيعات والنفقات العائدة للدورة المالية بالمبيعات والإيرادات العائدة لها وفق علاقة سببية مع تحديد نقطة زمنية فاصلة للمحاسبة من حيث البداية والنهاية عند معالجة كل من المخزون السلعي والمصروفات والنفقات والالتزامات , وبالتالي فالنفقات التي لا تخص الدورة المالية الحالية يجب عدم إدخالها في قائمة الدخل لهذا العام بل يجب إظهارها في قائمة المركز المالي باعتبارها نفقات مقدمة أو مستحقة أي يجب مراعاة أساس الاستحقاق.أما بالنسبة للنفقات التي لا يمكن تخصيصها للإيراد بشكل مباشر فانه وفقا لطبيعتها: أ- يتم تحميلها على قائمة الدخل في مرحلة لاحقة. ب- يتم اعتبارها نفقات ايرادية مؤجلة توزع على السنوات المستفيدة(مصاريف التأسيس). ج- يتم اعتبارها نفقات رأسمالية تضاف إلى تكلفة الأصل الثابت المعني . مشكلات تطبيق مبدأ مقابلة النفقات بالإيرادات: 1- عدم وجود علاقة سببية بين الإيرادات والمصروفات كما في حالة النشاط الحكومي فمن المعروف أن الدولة لها قدرة على فرض الضرائب وجباية الإيرادات وتوزيع أعباء ذلك على المواطنين دون التقيد بحجم الخدمات التي تقدمها. 2- إن المقابلة على أساس الربط بين المصروفات وبين الفترات المحاسبية يثير لنا كثيراً من القضايا المتعلقة بالتوزيع والتحميل بطريقة منتظمة ومنطقية والتي يعاب عليها: أ- لا يمكن تفضيل أي منها على الأخرى بمعنى آخر ليست هنالك طريقة صحيحة وسليمة لتوزيع عناصر المصروفات على الفترات والمنتجات. وبالتالي لا يمكن إثبات أن طريقة القسط الثابت أفضل من طرق الاستهلاك الأخرى. ب- إن كافة طرق التحميل لا تعتمد على تبرير منطقي وهذا ما يفسر كثرة الطرق البديلة لمعالجة هذه الظاهرة. ثانيا : مبدأ التكلفة التاريخية :Principle Of Historical Cost أي تقويم الأصول والخصوم على أساس السعر النقدي المعادل لتلك الموارد والالتزامات وذلك في تاريخ اقتناء الأصل أو قيام الالتزام أي أن الإثبات يتم وفقا للتكلفة وليس حسب القيمة. فالقيمة تتجسد بالقيمة الحالية لمقدار الخدمات المتوقع الحصول عليها من هذا الأصل خلال سنوات العمر الاقتصادي ولا يتم الاعتراف بالقيمة إلا عند تحققها (بتحقق الإيراد أو البيع). مشكلات تطبيق مبدأ التكلفة التاريخية: أ- تغيرات الأسعار مع ثبات قيم بعض الأصول والخصوم يمكن أن تؤدي إلى تعقيدات واضطرابات في القوائم المالية ففي فترات التضخم المالي وارتفاع الأسعار تظهر الآثار التالية : 1-إن التكلفة التاريخية تكون أدنى بكثير من تكلفة الاستبدال الجارية. 2-عند تغير المستوى العام للأسعار تصبح وحدة القياس النقدي غير ثابتة , وثبات وحدة القياس النقدي هو فرض أساسي في منهج التكلفة التاريخية وفي إعداد القوائم المالية وفق المبادئ المحاسبية المقبولة عموماً. 3-تظهر مكاسب وخسائر حيازة بالنسبة للأصول غير المالية ولا يقرر عنها. 4-تظهر مكاسب وخسائر حيازة بالنسبة للمدينين والدائنين ولكن لا يقرر عنها. 5-تجري مقابلة غير عادلة بين بعض المصاريف القديمة مثل الاهتلاكات وبين إيرادات المبيعات الحالية. إن نتيجة آثار التضخم النقدي: في الميزانية سيكون التقرير المقدم أدنى من التكاليف الجارية أما تأثيرها على صافي الدخل فهو غير قابل للتنبؤ لأنه يعتمد على صافي نتيجة مكاسب وخسائر الحيازة بالنسبة للأصول غير المالية والمدينين والدائنين. ب- عدم إثبات الكثير من الأصول غير الملموسة في القوائم المالية بسبب صعوبة تقديرها, مثل شهرة المحل والأصول البشرية والمزايا الاحتكارية…….الخ جـ-الاعتماد على التكلفة التاريخية يؤدي إلى قياس غير سليم للربح الدوري بسبب: 1- مزج الإيراد الناتج عن النشاط العادي مع الإيراد الناتج عن عملية المضاربة أو الاحتفاظ بالأصول. 2- الخلط بين الدورات المالية فإثبات الربح حين تحققه يؤدي إلى إثبات إيراد عدة سنوات سابقة في السنة الحالية فقط. د- جعل القوائم المالية غير قابلة للتجميع أو التلخيص وذلك بسبب اختلاف قيمة وحدة النقد المستخدمة للتعبير عن عناصر القوائم المالية. ثالثا : مبدأ الإفصاح التام:Full Disclosure Principle يجب أن تتضمن القوائم المالية معلومات كافية لجعل هذه القوائم مفيدة وغير مضللة للمستخدم.أي أن مبدأ الإفصاح يتطلب عدم حذف أو كتمان أي معلومة جوهرية يمكن أن يستفيد منها المستخدم في اتخاذ القرار.وبالتالي يجب أن تشتمل القوائم المالية على مذكرات إيضاحية وقوائم إضافية وكشوف ملحقة بالإضافة لتقرير الإدارة وتقرير مراجع الحسابات حيث تشمل السياسات المحاسبية المستخدمة وتفاصيل المخزون وطرق الاهتلاك…..الخ وهناك نوعان : 1- الإفصاح الوقائي: يهدف إلى أن تكون المعلومات المالية على أعلى درجة من الموضوعية حتى لا يساء استخدامها ولو ترتب على ذلك استبعاد كثير من المعلومات التي قد تكون ملائمة ويدخل ضمن هذا الإفصاح مايلي: السياسات المحاسبية و التغيير في التطبيقات المحاسبية وتصحيح الأخطاء في القوائم المالية…..الخ 2-الإفصاح التثقيفي:أي الإفصاح عن معلومات ملائمة لأغراض اتخاذ القرارات مثل التنبؤات المستقبلية والفصل بين العناصر العادية وغير العادية في القوائم المالية والتقارير القطاعية على أساس خطوط الإنتاج وعلى أساس المناطق الجغرافية والإفصاح عن مكونات الأصول الثابتة والمخزون السلعي والإفصاح عن الإنفاق الرأسمالي الحالي والمخطط ومصادر تمويله وريعية الأسهم. مشكلات تطبيق مبدأ الإفصاح التام: 1-استخدام التقديرات للأصول والخصوم يجعل رقم صافي الربح وبعض أرقام الميزانية تعاني من أخطاء التقدير. 2-استخدام طرق محاسبية بديلة في المنشأة الواحدة أو في المنشآت المماثلة سيضعف دلالة المقارنة. 3-استخدام إجراءات مختلفة لتقييم الأصول في المنشأة الواحدة وبالتالي إن المنشآت ذات الأصول المماثلة تنتج صافي دخل مختلف ويختلف تقييم أصولها إذا اختلفت تواريخ الحصول على هذه الأصول المماثلة. 4-غياب بعض الأصول والخصوم بشكل كامل بسبب صعوبة التقدير واختلافه من محاسب إلى آخر وبالتالي يصبح التقدير ذاتيا.مثل شهرة المحل واكتشاف بترول ومناجم وزيادة في المزارع والغابات. 5-تغيرات الأسعار . 6-غياب المعلومات النوعية والحقائق غير القابلة للقياس مثل قدرة الإدارة على توليد الربح……….وغيرها رابعا: مبدأ الأهمية النسبية :Materiality Principle أي التقرير المالي عن معلومات مهمة وجوهرية لدرجة أنها تؤثر على التقديرات والقرارات.وبالتالي إن مفهوم المادية يجب أن يختلف حسب الغرض من البيانات المحاسبية وحسب الفئة المستفيدة من تلك البيانات. مشكلات تطبيق مبدأ المادية: 1- إن أهمية عنصر معين في القوائم المالية تختلف من منشأ ة إلى أخرى وفقًا لحجم المنشأة وإمكانياتها. حيث إن خسارة /1000000/ل س قد تكون مهمة في بعض المنشآت وقد لا تمثل شيئاً يذكر في منشات أخرى . 2- إن الظروف المحيطة بالمنشأة والرأي الشخصي للمحاسب أو المراجع يلعبان دورا في تحديد إطار الأهمية النسبية. خامسا : مبدأ الحيطة والحذر :Conservatism Principle أي تجاهل الأرباح التي لم تتحقق واخذ كل الخسائر المتوقعة في الحسبان وعدم تسجيل المكاسب المحتملة حتى تتحقق بالفعل. مشكلات تطبيق مبدأ الحيطة والحذر: 1- إن مبدأ الحيطة والحذر يظهر تناقضاً ذاتياً فهو يأخذ موقف متشائم عند تحديد الدخل في دورة معينة ولكن هذا الإجراء نفسه سيؤدي إلى زيادة مقابلة في أرباح العام التالي وهذه الزيادة تناقض مبدأ الحيطة والحذر. 2- إن الإفراط في التشاؤم باعتماد القيم الأدنى للأصول والقيم الأعلى للخصوم وفق مبدأ الحيطة والحذر يتناقض مع فرض الدورية في المحاسبة وضرورة تحديد نتيجة أعمال كل دورة بشكل دقيق واقعي فهو ينقص أرباح جيل من المساهمين في دورة محاسبية معينة لصالح غيرهم في الدورات المتعاقبة. 3- لقد تغيرت الظروف الاقتصادية التي أدت لهيمنته فبدلاً من انخفاض الأسعار تعاني اغلب دول العالم اليوم من التضخم .لذلك يمكن اعتباره عرفاً أو مفهوماً أو قاعدة أو سياسة ومع ذلك فهناك من يعتبره مبدءاً. سادسا : مبدأ الثبات في إتباع النسق :Consistency Principle أن تسجل الأحداث الاقتصادية ويقرر عنها بطريقة موحدة من دورة إلى أخرى وبالتالي تطبيق نفس الإجراءات المحاسبية على الأحداث المماثلة في المشروع الواحد عبر الزمن من دورة إلى أخرى حتى تصبح البيانات أكثر قابلية للمقارنة وأكثر فائدة للمستخدمين. مشكلات تطبيق مبدأ الثبات في إتباع النسق: هذا المبدأ ليس إلزامي فإذا كانت هناك ظروف تستدعي تغيير سياسة محاسبية معينة فيمكن إدخال التعديل أو التغيير وفي كافة الأحوال يجب تحديد اثر التعديل بوضوح حتى يستطيع مستخدم القوائم المالية مراعاة هذه التعديلات عند تحليل القوائم واتخاذ القرارات. سابعا : مبدأ الموضوعية: Objectivity Principle تعني الأخذ بعين الاعتبار جميع الحقائق وفحص هذه الحقائق وتقديم الإثباتات والمستندات المؤيدة لصحة العمليات المالية للوصول إلى معلومات مالية صحيحة وموثوقة لاستخدامها في اتخاذ القرارات الرشيدة. لذلك يجب أن تكون هذه البيانات قائمة على أسس موضوعية وأدلة خالية من الأحكام والأهواء الشخصية. وبالتالي يجب أن تقاس المعلومات المالية بطريقة تكفل الوصول إلى نفس النتائج بينما لو قام محاسب آخر بإعادة عملية القياس. مشكلات تطبيق مبدأ الموضوعية: إن بعض الأرقام الواردة في القوائم المالية لا تعبر دائما عن حقائق وإنما توجد بعض التقديرات مثل تقدير الحياة الإنتاجية للأصول طويلة الأجل….ويؤدي استخدام التقديرات إلى صعوبات بالنسبة لمراجع الحسابات الخارجي عند فحص هذه العناصر وينبغي باستمرار الموائمة والموازنة بين اعتبارات الملائمة والموضوعية عند إعداد القوائم المالية بمعنى هل ينبغي الإفصاح عن بيانات تفتقد شيئا من الموضوعية؟ إن الإجابة عن هذا التساؤل ينبغي أن تكون بالإيجاب فمن المرغوب فيه دائما الإفصاح عن القيم الجارية للأصول حتى ولو كانت تلك القيم تفتقد الدليل الموضوعي نظراً لان وجود تلك القيم يكون مهما ومفيدا بالنسبة لمستخدمي القوائم المالية. ثامنا : مبدأ قياس وتحقق الإيرادات: Principle Of Revenue Realization أ- يتطلب الإثبات المحاسبي للإيرادات توافر الشرطين التاليين : 1-الاكتساب:أي أن جميع العمليات اللازمة لاكتساب الدخل قد تمت بالفعل أو على وشك الانتهاء, كإنتاج السلعة المباعة أو تقديم الخدمة. 2-التحقق أو قابلية التحقق:التحقق هو تحويل الأصول غير النقدية إلى نقدية أوالى ماهو في حكم النقدية.أما قابلية التحقق فيقصد بها أن يتوافر لإنتاج الوحدة سوق حاضرة نشطة وبأسعار تنافسية لا تتأثر كثيرا بكمية الإنتاج المطروح للتبادل. - يمكن حصر أهم أسس الإيراد الشائعة الاستخدام في التطبيق العملي في مجموعتين: 1- أسس تعترف بالإيراد على انه تيار متدفق من الإنتاج المشترك فيما بين الأنشطة والفترات المحاسبية المختلفة.وهي تشمل أساس الاستحقاق الدوري, أساس نسبة الإتمام, أساس إعادة التقدير. 2 - أسس تعترف بالإيراد كاملا في نقطة من الزمن يتم عندها أداء النشاط الرئيسي مثل أساس تمام الإنتاج, أساس تمام البيع, أساس التحصيل النقدي. ب- لاختيار أساس التحقق المناسب ينبغي التمييز بين مصادر الإيراد التالية: 1- إنتاج وتوزيع السلع:القاعدة هي أن يتم الاعتراف بالإيراد عند تمام عملية البيع. 2- أداء وتقديم الخدمات :القاعدة هي أن يتم الاعتراف بالإيراد عند إكمال أداء الخدمة أو عند إكمال أداء كل مرحلة من مراحل النشاط الخدمي-أساس تمام الإنتاج. 3-السماح للغير باستخدام أصول الوحدة:القاعدة أن يتم الاعتراف بالإيراد على أساس الاستحقاق الدوري عبر الفترات الزمنية كالإيجار الدائن والفوائد الدائنة……….الخ والقاعدة العامة التي تحكم الاختيار بين أسس التحقق البديلة وبغض النظر عن مصدر الإيراد فهي انه يجب الاعتراف بالإيراد في اقرب وقت ممكن طالما انه قد تم اكتساب الإيراد. ج- في حالة إتمام البيع أو التحصيل النقدي أو كليهما قبل إنتاج السلع وأداء الخدمات.القاعدة ألا يتم الاعتراف بالإيراد إلا عند اكتسابه باكتمال عملية الإنتاج(أساس إتمام الإنتاج) مثل دفع العربون. د- في حالة العقود طويلة الأجل يمكن إتباع طريقة نسبة الإتمام وذلك بشرط توافر تقديرات لتكاليف الإنتاج يمكن الاعتماد عليها.أما إذا لم تتوافر هذه التقديرات فيجب الاعتراف بالإيرادات على أساس تمام الإنتاج. هـ- في حالة الأنشطة التي يتوافر لناتجها خاصية القابلية للتحقق فالقاعدة أن تم الاعتراف بالإيراد بمجرد إتمام الإنتاج(المعادن النفيسة,الحاصلات الزراعية) أو عند تغير الأسعار(الأوراق المالية). و- في حالة ما يكون تحصيل القيمة على درجة عالية من عدم التأكد فالقاعدة هي أن يتم الاعتراف بالإيراد طبقا للأساس النقدي.(ربح دعوى قضائية).

إعداد الموازنات .................. المبحـث الأول: مسؤولية وخطوات إعداد الموازنات أولاً: مسؤولية إعداد الموازنات تُعِدّ الموازنة لجنة، تمثل الإدارات الرئيسية في المشروع، تسمى “لجنة الموازنة” وتضم، غالباً، المديرين، الذين تتأثر أعمالهم بها، لضمان التنسيق بين الإدارات المختلفة. وتُعدّ التقديرات في المستويات الإدارية القريبة من التنفيذ، بينما يُصادق على هذه التقديرات في المستويات الإدارية صاحبة القرار. وتختص هذه اللجنة بما يلي: 1. تحديد الإجراءات الواجب إتباعها في إعداد الموازنات. 2. تحديد التاريخ النهائي، لتقديم تقديرات الأنشطة المختلفة والموارد المالية في الوحدة. 3. مراجعة التقديرات المختلفة المقدمة واعتمادها، والتنسيق بينها. 4. اقتراح الإجراءات الكفيلة بتحسين مستوى الأداء في الوحدة. 5. إجراء التعديلات في الموازنات السابق اعتمادها، في ضوء انحرافات النتائج الفعلية عن الموازنات.وعند إعداد الموازنات ينبغي التمييز بين نوعين منها: موازنة العمليات الجارية الموازنة الاستثمارية (إنفاق استثماري رأسمالي، لإضافة طاقات جديدة).ويشتمل إعداد كلتا الموازنتين على عدة موازنات فرعية. ثانياً: الخطوات الأساسية التي تتبع في إعداد الموازنات 1. تحديد الأهداف المرجوة من الخطة. 2. وضع الخطط الفرعية، وإعداد القوائم التقديرية للموازنة. 3. التنسيق بين الخطط الفرعية. 3. اعتماد الموازنة، وإصدارها. الخطوة الأولى: تحديد الأهداف المرجوة من الخطة يجب تحديد الأهداف الرئيسية المرجوة من الخطة، خلال فترة الموازنة، قبل البدء في وضع البرامج التفصيلية. وعند تحديد الأهداف، يراعى ما يلي: 1. أن تكون الأهداف ممكنة التحقيقAttainable goals، مع الأخذ في الحسبان الظروف الداخلية للمنشأة والعوامل الخارجية المحيطة بها، فتحديد أهداف نظريةTheoretical goalsأو أهداف مثاليةIdeal goals، يؤدى إلى تثبيط الهمم، والنظر إلى الموازنة بأكملها على أنها مستحيلة التنفيذ. 2. التطلع إلى الأمام دائماً: إذ ينبغي أن تكون الأهداف المحددة في الخطة القادمة أفضل من الأهداف، التي تم تحقيقها، فعلاً، في الخطة السابقة. 3. في حالة تعدد الأهداف، فإنه من الضروري تحديد الأهمية النسبية لكل هدف، وبذلك يمكن تجنب الاهتمام بالأهداف الفرعية على حساب الأهداف الرئيسية. 4. تحديد أهداف المنشأة في الأجل القصير، في إطار الأهداف المحددة لها في الأجل الطويل. الخطوة الثانية: وضع الخطط الفرعية، وإعداد القوائم التقديرية للموازنة 1. الحاجة إلى خطط مترابطة: تتكون الموازنة، في صورتها النهائية، من سلسلة من الخطط الفرعية التفصيلية، والقوائم التقديرية المتناسقة والمترابطة فيما بينها. وقد يختلف عدد الخطط التفصيلية، التي يتم إعدادها، منوحدة إلى أخرى. إن وضع الخطط التفصيلية، وإعداد القوائم التقديرية للموازنة، يشتملان على عدة خطوات متتابعة، وإحدى هذه الخطوات المهمة هي تحديد برنامج الإنتاج للوحدة الاقتصادية، وتتابع تتتابع الخطوات الأخرى، الخاصة بتحديد مستلزمات الإنتاج من المواد الأولية، والأيدي العاملة، وأوجه الصرف الأخرى. 2. تحديد العامل المؤثر، نقطة البداية في إعداد القوائم التقديرية للموازنةتتحدد العوامل الأساسية المؤثرة في إعداد الموازنة، في الآتي: أ. حجم المبيعات المتوقعة. ب. الطاقة الإنتاجية المتاحة. ج. توفر مستلزمات الإنتاج. ويُعَدّ تحديد العامل المؤثر، هو نقطة البداية في إعداد القوائم التقديرية للموازنة، إذ إن إعداد موازنة الإنتاج، على سبيل المثال، يتوقف على تحديد هذا العامل، الذي يختلف مـن مشروع إلى آخر، وكذلك من فترة إلى أخرى في المشروع نفسه. ويثار جدل كبير حول نقطة البداية في إعداد الموازنات، فمن الخبراء من يحبذون البدء بإعداد موازنة المبيعات، باعتبار أنها البداية الطبيعية لتحديد موازنة الإنتاج، ومن ثم، إعداد باقي الموازنات التقديرية، خاصة في ظل وجود فائض في الطاقة الإنتاجية. في حين أن بعضهم يحبذون البدء بالطاقة الإنتاجية المتاحة، ومنها يُتوصل إلى ما يجب بيعه. وفي البلاد النامية، التي لا تواجه مشكلة تسويق، يفضل الكثيرون البدء بالطاقة الإنتاجية المتاحة، على أساس أنها نقطة البداية في التنبؤ والتخطيط. أمّا في البلاد، التي بها وفرة نسبية في السلع، فغالباً ما يكون البدء بالمبيعات المتوقعة. مثال:عندما تكون موازنة المبيعات، هي العامل المؤثر في إعداد القوائم التقديرية للموازنة تتفق معظم المراجع العلمية على أن برنامج الإنتاج للوحدة الاقتصادية، يُبنى على حجم المبيعات المتوقعة، خلال فترة الموازنة. لذا، فكثيراً ما يُطلق على موازنة المبيعات أنها حجر الأساس، أو العامل الحاكم المؤثر، في إعداد القوائـم التقديرية للموازنة. ويرجع السبب، في ذلك، إلى اعتماد تقديرات المبيعات على السوق، الذي يُعدّ العامل النهائي المتحكم “Ultimate Governing Factor“، في تحديد الكمية الواجب إنتاجها (برنامج الإنتاج). بمعنى، أنه مادام السوق يحدد أن هناك طلب على السلعة أو السلع، التي تنتجها الوحدة الاقتصادية، فلا بد من الوفاء باحتياجات السوق من هذه السلع. أمّا الطاقة الإنتاجية المتاحة فَتُعدّ قيداً على برنامج الإنتاج. فإذا لم يكن من الممكن إضافة طاقة جديدة، فمن الواضح أن تصبح الطاقة الإنتاجية المتاحة، هي العامل المؤثر في إعداد الموازنة. أمّا بالنسبة إلى مستلزمات الإنتاج، فتعدّ، كذلك، قيداً على برنامج الإنتاج، وعاملاً مؤثراً في إعداد الموازنة، في حالة نقص عنصر من مستلزمات الإنتاج، على الرغم من توافر الطاقة الإنتاجية، واستيعاب السوق. إن التنبؤ بالمبيعات يُعدّ عملية أساسية ولها أولوية على جميع أنواع التنبؤات الأخرى. فالتنبؤ بالمبيعات طويلة الأجل يساعد على تخطيط النفقات الاستثمارية (الاستثمار الرأسمالي)، ويساعد على تخطيط المبيعات قصيرة الأجل. والتنبؤ بالمبيعات في الأجل القصير يساعد على تحديد الكميات المطلوب إنتاجها، ومن ثَمّ تحديد المستلزمات السلعية المطلوب توافرها، والقوى العاملة المطلوب وجودها. الخطوة الثالثة: التنسيق بين الخطط الفرعية يتطلب الأمر، بعد إعداد الخطط الفرعية المقترحة، خلال فترة الموازنة، التنسيق بين هذه الخطط حتى يتحقق التجانس التام بينها، وحتى يمكن اكتشاف الاختناقات ومعالجتها، التي تنشأ نتيجة لعدم تحقيق التوازن بين أوجه النشاط المختلفة في الوحدة الاقتصادية. وقد يستدعي التنسيق، بين أجزاء الموازنة، ضرورة تعديل بعض الخطط الفرعية. فقد يتضح، أثناء عملية التنسيق، أن بعض العلاقات التبادلية بين الخطط الفرعية لم تؤخذ في الحسبان. كأن يتضح، مثلاً، أن المصروفات التقديرية للصيانة لا تتفق مع الشروط الفنية للصيانة المنتظمة، التي يتطلبها برنامج الإنتاج، خلال فترة الموازنة، أو أن المصروفات التقديرية لمراكز الخدمات التسويقية، لا تكفي لتصريف منتجات الوحدة الاقتصادية. كما قد يتضح من التنسيق، أن التقديرات لا تتفق مع إمكانيات المشروع. مثال ذلك: أن تتطلب خطة المشتريات مساحة للتخزين تفوق أقصى مساحة تخزينية يمكن الحصول عليها، أو أن تمويل الإضافات للأصول الثابتة فوق الطاقة المالية والائتمانية للمشروع … إلخ. الخطوة الرابعة: اعتماد الموازنة وإصدارها تُعتمد الموازنة، في القطاع الخاص، من مدير المشروع أو من مجلس الإدارة، تبعاً لحجم المشروع وطبيعة التنظيم الداخلي له. أمّا في القطاع العام، فتُعْتَمَد الموازنة من مجلس إدارة الوحدة الاقتصادية، ومجلس إدارة المؤسسة الاقتصادية النوعية، والوزير المختص. ويُعدّ الاعتماد إذناً بالتنفيذ، ومستنداً رقابياً مهماً، ونمطاً للأداء بالنسبة إلى كافة أنشطة المشروع، خلال فترة الموازنة. المبحث الثاني: موازنة العمليات الجارية، وقواعد إعدادها يقصد بموازنة العمليات الجارية، الموازنة التي تخدم عملية تخطيط ورقابة الأنشطة المختلفة في الوحدة الاقتصادية. وتشتمل الموازنة على عدة موازنات فرعية، وفيما يلي القواعد العامة، الخاصة بإعداد هذه الموازنات واستخدامها. أولاً: موازنة المبيعات يُعدّ التنبؤ بالمبيعات الخطوة الأساسية، في إعداد موازنة العمليات الجارية. وتمثل موازنة المبيعات الأساس، الذي يُعتمد عليه في إعداد باقي الموازنات الفرعية الأخرى، إذ تمثل أساس تقدير الإنتاج، وتمثل، كذلك، جانب الإيرادات الرئيسية للنشاط الجاري. وهي من مسؤولية مدير المبيعات، وغالباً ما تصدر موازنة المبيعات بحيث تشمل: 1. تحديد كمي وقيمي للمبيعات المتوقعة، خلال فترة الموازنة، مقسمة إلى فترات شهرية وربع سنوية. 2. تحديد المبيعات المتوقعة تبعاً للأقسام المختلفة، أو المنتجات، أو مناطق البيع. قواعد إعداد موازنة المبيعات 1. التنبؤ بالمبيعات من خلال: أ. البيانات التاريخية للمبيعات، وقياس معدل البيع في الماضي. ب. دراسة السوق، ومرونة الطلب على السلع. ج. درجة المنافسة بين الوحدات المختلفة. د. الطاقة الإنتاجية المتاحة. هـ. سياسة التسعير. 2. تتعدد الطرق المستخدمة في إعداد تقديرات المبيعات، ويتوقف اختيار الطريقة المناسبة على الآتي: أ. طبيعة عمل الوحدة، وحجم نشاطها. ب. تناسب تكلفة التنبؤ بالمبيعات مع المزايا، التي تحققها للوحدة الاقتصادية. ج. توافر الخبرات اللازمة، لاستخدام الطريقة المختارة في التنبؤ. 3. استخدام معادلة الخط المستقيم التالية، في تقدير المبيعات: س = أ + ب ص حيث س توضح مقدار المبيعات. أ = تمثل مقداراً ثابتاً يوضح المبيعات في سنة الأساس. ب = معدل التغير في كل فترة. ص = تمثل الفترة بين سنة الأساس والسنة التي تقدر مبيعاتها. مثال على اعداد الموازنة: كيفية تقدير مبيعات 1998، في ضوء البيانات التالية المطلوبة: السنة عدد الوحدات المباعة 1994 ……………………………………………… 3000 1995 ……………………………………………… 7000 1996 ……………………………………………… 9000 1997 ……………………………………………… 12000 أ = مبيعات سنة الأساس = 3000 وحدة. ب = معدل التغير في كل سنة. إذاً، ب = 3000 وحدة. المبيعات المقدرة عن سنة 1998 = مبيعات سنة الأساس + معدل التغير × المدة بين سنة الأساس والسنة التي تقدر مبيعاتها = 3000 + 3000 × 4 = 15000 وحدة. ثانياً: موازنة الإنتاج تختص موازنة الإنتاج بتخطيط العمليات الإنتاجية في المشروع، وتُعدّ حجر الزاوية لموازنات المواد، والعمالة، والمصروفات الصناعية غير المباشرة. وتتحدد موازنة الإنتاج بعوامل مؤثرة عديدة، أهمها ما يلي : 1. المبيعات تتحدد خطة الإنتاج بصفة أساسية بالمبيعات المتنبأ بها،‏ إذ تهدف موازنة الإنتاج إلى تخطيط العمليات الإنتاجية، والتنسيق بينها، بشكل يضمن تدفق الإنتاج، بمعدل يتفق مع معدل طلبات العملاء للمنتج. وفي الحالات التي يكون فيها التغير الموسمي في الطلب على المنتج كبيراً، قد تلجأ إدارة الوحدة، عند تخطيط الإنتاج إلى تشغيل الأنشطة الإنتاجية بكامل طاقتها خلال موسم ارتفاع الطلب، وتشغيلها بطاقة أقل خلال موسم انخفاض الطلب. وفي حالات أخرى، قد تلجأ إدارة الوحدة، في مواجهة التغيرات الموسمية في الطلب، إلى تثبيت مستوى الإنتاج، مع زيادة حجم المخزون من المنتج خلال موسم انخفاض الطلب، لمواجهة الطلب الزائد في موسم ارتفاع الطلب. 2. سياسة المخزون على الرغم من أن موازنة الإنتاج تتحدد بصفة أساسية بالمبيعات المتنبأ بها، فإنه يجب عند إعداد موازنة الإنتاج، أخذ التغيرات في سياسة تخزين المنتج في الحسبان. فعلى سبيل المثال: إذا قررت إدارة الوحدة زيادة مستوى المخزون من المنتج في نهاية فترة الموازنة عما كان عليه في بدايتها، فإن موازنة الإنتاج المترتبة على ذلك القرار سوف تزيد عن موازنة المبيعات. 3. الطاقة الإنتاجية إن الطاقة الإنتاجية تفرض قيداً أو حداً أعلى على موازنة الإنتاج (أي عدد الوحدات المنتجة)، خاصة إذا كانت الوحدة تعمل بكامل طاقتها. وفي سبيل التوصل إلى موازنة الإنتاج تُطبق المعادلة التالية: موازنة الإنتاج للفترة = (المبيعات المتنبأ بها + المخزون المرغوب فيه في نهاية فترة الموازنة) - المخزون المتوقع في بداية فترة الموازنة. فإذ افترضنا أن المبيعات المتنبأ بها خلال عام 1998 من منتج معين قدرت بـ 20.000 وحدة، وأن إدارة الوحدة ترغب في أن يكون لديها 3.500 وحدة من المنتج في نهاية العام في حين أنه من المقدر أن يصل المخزون في بداية العام إلى 1500 وحدة فإن: 20.000 المبيعات المتنبأ بها 3.500 + المخزون المرغوب فيه في نهاية فترة الموازنة. 23.500 1.500 - المخزون المتوقع في بداية فترة الموازنة 22.000 موازنة الإنتاج ثالثاً: موازنة المواد تختص موازنة المواد بتحديد مستلزمات موازنة الإنتاج من كل صنف من أصناف المواد المباشرة. وتتميز بما يلي: تسمح لإدارة المشتريات بإعداد خطط الشراء من المواد، بشكل يكفل توافرها عند الاحتياج إليها.تُعَدّ وسيلة يمكن بمقتضاها للإدارة المالية تقدير احتياجات المشتريات من الموارد المالية.تساعد على التقليل من التخزين الزائد عن الحاجة. وفور الانتهاء من إعداد الموازنة النوعية للمواد، يتم التعبير عنها في شكل نقدي، وذلك باستخراج حاصل ضرب مستلزمات الإنتاج من كل مادة في السعر المقدر أو المعياري. وتُعِدّ إدارة المشتريات فور اعتماد موازنة المواد، خطط شراء المواد المختلفة. ويُتّبَع في سبيل ذلك، تطبيق المعادلة التالية: خطة الشراء (الحجم المطلوب من كل مادة) = {احتياجات موازنة الإنتاج من المادة (موازنة المادة) + المخزون المرغوب في نهاية فترة الموازنة} - المخزون المقدر في بداية فترة الموازنة. رابعاً: موازنة العمالة تختص موازنة العمالة، أسوة بموازنة المواد، بتحديد مستلزمات موازنة الإنتاج من العمالة المباشرة. وتستند هذه الموازنة إلى المواصفات التي تعدها إدارة الإنتاج، في شأن كل فئة من فئات العمالة المطلوبة. ويمكن الاعتماد على معيار الوقت، عند تقدير الموازنة النقدية للعمالة، على الرغم من صعوبة تطبيق هذا الأسلوب في جميع حالات الإنتاج. والمثال التالي يوضح ذلك: موازنة العمالة = موازنة الإنتاج × الوقت اللازم لإنتاج وحدة. فإذا كانت موازنة الإنتاج 22.000 ، وتستلزم الوحدة 15 دقيقة (من العمالة)، فإن: موازنة العمالة = 22.000 وحدة × 15دقيقة = 330.000 دقيقة. = 5.500 ساعة عمل. ويلي إعداد الموازنة العينية للعمالة، التعبير عنها في شكل نقدي، بحاصل ضرب موازنة العمالة في معدلات الأجر المقدرة أو المعيارية. خامساً: موازنة النفقات الصناعية الإضافية تختص موازنة النفقات الصناعية الإضافية بتقدير احتياجات العمليات الإنتاجية، وعمليات الخدمات المتصلة بها من عناصر النفقات الصناعية غير المباشرة، ما عدا ما يدخل منها في موازنات المواد والعمالة. ويراعى عند تقدير المصروفات الصناعية غير المباشرة، التمييز بين المتغير (التي تتغير بتغير حجم الإنتاج)، والثابت منها (التي لا تتغير مهما تغير حجم الإنتاج)، حتى يمكن تعديل الموازنة عند الحاجة إلى التغيير في مستوى الإنتاج. سادساً: موازنة النفقات البيعية تُقسّم عمليات البيع في الوحدة إلى قسمين: 1. الحصول على الطلبات الواردة: ويندرج تحت هذا القسم وظائف البيع والإعلان، وتحليل السوق. 2. تنفيذ الطلبات: ويشمل هذا القسم وظائف التعبئة والتغليف، والتخزين، والشحن، والتحصيل. يُعدّ المختصون بالإشراف على العمليات ذات الصلة بالمبيعات، عند إعداد موازنة النفقات البيعية، تقديرات موازنة النفقات البيعية، بناءً على الحكم الشخصي، أو على النفقات خلال الفترات السابقة، بعد تعديلها في ضوء حجم المبيعات المتنبأ به. وبالنسبة إلى بعض النفقات الأخرى، مثل: الإهلاك والتأمين، فإنها تعتمد على سياسة إدارة الوحدة. سابعاً: موازنة النفقات العمومية والإدارية يُعَدّ تقدير النفقات الإدارية أمراً صعباً، فهناك بنود مصروفات مشتركة بين الأنشطة الإنتاجية، والإدارية، يصعب تصنيفها. فعلى سبيل المثال: يصعب تصنيف مصروفات المشتريات، وشؤون العاملين بين النشاطين الإنتاجي والإداري. لذا، يجب على إدارة المشروع أن تقرر كيفية تصنيف بنود المصروفات الإدارية، حتى يمكن إحكام الرقابة عليها. وثمة صعوبة أخرى، تتمثل في تحديد الأشخاص المسؤولين عن رقابة نفقات معينة، مثل التبرعات، والكافيتريا. ويمكن القول، بصفة عامة، إنه يجب تحديد المسؤولية الرقابية عن كل عنصر من عناصر النفقات، فمن طريق التحديد، يمكن إخضاع النفقات لرقابة فعالة. ثامناً: الموازنة النقدية تبين هذه الموازنة، النقدية المطلوب توافرها في المشروع، في فترة زمنية مقبلة. وهي من أسهل الموازنات التخطيطية في إعدادها، إذ يمكن وضعها، بعد الانتهاء من كل الموازنات الأخرى. ويتم تحضير هذه الموازنة بصفة أساسية، من واقع بيانات موازنة المصروفات (النفقات) والإيرادات. فإذا زادت المدفوعات عن المقبوضات، في فترة زمنية معينة، يقال إنه يوجد عجز في النقدية. مما يتطلب تدبير الأموال اللازمة لمقابلة هذا العجز المتوقع، وإلاّ ارتبك المشروع، نظراً إلى العجز في السيولة النقدية. تاسعاً: موازنة قائمة الدخل لا تتطلب قائمة الدخل أي تقديرات إضافية، فهي ترتيب للأرقام المأخوذة من مختلف الموازنات، في شكل قائمة دخل. وتهدف هذه القائمة إلى التنبؤ بصافي الربح عن فترة الموازنة، وهو، في حقيقة الأمر، الهدف الذي يجب تجنيد أنشطة الوحدة المختلفة نحو تحقيقية. ويصور الشكل التالي نموذجاً لموازنة قائمة الدخل. نموذج لموازنة قائمة الدخل جنيه جنيه ××× مبيعات تكلفة البضاعة المباعة: ××× مواد أولية مستخدمة ××× أجور مباشرة ××× نفقات صناعية إضافية ××× تكلفة البضاعة المصنعة ××× + بضاعة تامة أول فترة الموازنة ××× ××× - بضاعة تامة أخر فترة الموازنة ××× ××× مجمل الربح ××× - نفقات بيعية ××× - نفقات عمومية وإدارية ××× صافي الربح أمّا عن الموازنة الرئيسية أو الشاملة: فهي توضح الصورة الشاملة لكافة الأنشطة الرئيسية، التي تشملها الموازنات الفرعية. وقد تتخذ الموازنة الرئيسية: - شكل مجمع، لكل من قائمة الدخل التقديرية وقائمة المركز المالي التقديرية. - شكل ملخص شامل، لجميع الموازنات الفرعية في المشروع. - فضلاً عن شمولها على المعدلات المحاسبية والنسب المالية الأساسية.

مخاطر المراجعة أ‌. المخاطر الملازمة،،، وتعرف المخاطر الملازمة بأنها “قابلية رصيد الحساب المعين أو النوع المعين من المعاملات للخطأ الذي يكون جوهريا إذا اجتمع مع أخطاء في أرصدة أخرى أو أنواع أخرى من المعاملات وذلك مع عدم وجود إجراءات للرقابة الداخلية تتعلـق به” . وتعرف المخاطر الملازمة أيضا بأنها “الخطأ الذي قد يحدث في بند محاسبي أو في نوع معين من المعاملات بشرط أن يكون جوهريا وألا يكون راجعا إلى ضعف نظام الرقابة الداخلية. وهو الأمر الذي يعني أن المخاطر الملازمة تتعلق بطبيعة العنصر أو الحساب المعني” . وعلى ذلك فالمخاطر الملازمة قياس لتقدير المراجع لاحتمالية أن الأخطاء (التحريفات) الزائدة عن المقدار المقبول توجد في دورة أو جزء من المعاملات قبل أخذ فعالية الرقابة الداخلية في الاعتبار ، أو في قول آخر قابلية القوائم المالية للخطأ الجوهري بافتراض عدم وجود رقابة داخلية ، حيث يتم تجاهل الرقابة الداخلية في تحديد المخاطر الملازمة. وقد أوضحت إحدى الدراسات أن المخاطر الملازمة يتم تقديرها بصفة مستقلة عـن المخاطر الرقابية. وأن هناك كثير من العوامل التي تؤثر بصفة عامة على المخاطر الملازمة مثل : ـ موسمية النشاط. ـ حجم المنشأة محل المراجعة. ـ درجة تعرض الحسابات للغش والسرقة وفرص حدوثها. ـ طبيعة عمليات المنشأة وطبيعة الأخطاء المحتملة. ـ الصناعة التي ينتمي إليها العميل. ـ المركز المالي للعميل والضغوط التشغيلية والتنظيمية التي تعرض لها. ـ معدل دوران الإدارة ومجلس الإدارة. ـ تاريخ تعديل الأخطاء لحساب معين. ـ استخدام التقديرات في الأرقام المحاسبية. ـ التغيرات في الإجراءات والأنظمة. ـ مدى صعوبة تحديد الكميات والقيم في السجلات المحاسبية. وتُعدّ المخاطر الملازمة من أهم الأخطار التي يجب تقديرها بصورة دقيقة إذْ إنها تؤثر بصورة جوهرية على كفاءة وفاعلية عملية المراجعة ، حيث تتأثر كفاءة عملية المراجعة إذا ما تم تحديدها بأعلى مما يجب ، ويتطلب ذلك مجهوداً أكبر من المراجع والعكس صحيح. كما تفقد عملية المراجعة فاعليتها إلى حد كبير إذا لم يتم تحديد الخطر الملازم في مستواها الملائم . ب‌. مخاطر الرقابة،،، تعرف المخاطر الرقابية بأنها “المخاطر الناتجة عن حدوث خطأ في أحد الأرصدة أو في نوع معين من المعاملات ، قد يكون جوهريا إذا اجتمع مع خطأ في أرصدة أخرى أو نوع آخر من المعاملات ولا يمكن منعه أو اكتشافه في وقت مناسب عن طريق إجراءات الرقابة الداخلية ؛ بمعنى أن المخاطر الرقابية قياس لتقديرات المراجع الاحتمالية أن الأخطاء (التحريفات) الزائدة عن المقدار المقبول في دورة أو جزء من المعاملات لن تمنع أو تكتشف بواسطة الرقابة الداخلية للعميل. ويعتبر هذا الخطر دالة لفعالية إجراءات الرقابة الداخلية ، حيث أنه كلما كانت الرقابة الداخلية أكثر فعالية كان هناك احتمال عدم وجود أخطاء أو اكتشافها بواسطة هذا الهيكل أو كان معامل الخطر الذي يمكن تحديده للمخاطر الرقابية أقل. ونظرا للحدود اللازمة لأي نظام رقابة داخلية فإنه لا مفر من وجود هذا الخطر. ويتوقف تقدير المراجع لهذا النوع من المخاطر على قيامه باختبارات مدى الالتزام بنظام الرقابة الداخلية الخاص بالمنشأة محل المراجعة. وفي حالة عدم ثبوت وجود مثل هذا التقييم فينبغي على المراجع أن يفترض أن المخاطر الرقابية مرتفعة. ومن هنا فإن تقدير المراجع للمخاطر الرقابية لا يتوقف على الرقابة الداخلية فحسب، وإنما يتوقف أيضا على قوة اختبارات مدى الالتزام ، وعلى نتيجة تلك الاختبارات. فإذا كانت النتائج إيجابية فإن تقدير المراجع للمخاطر الرقابية يقل ، وإذا كانت ضعيفة فإن تقدير المراجع للمخاطر الرقابية سوف يرتفع. وعموما فإن تحديد المراجع لمخاطر الرقابة الداخلية ومجالات الضعف في نظام الرقابة الداخلية يعتمد إلى حد كبير على الحكم الشخصي للمراجع ، ويعرف ضعف الرقابة الداخلية الذي يؤدي إلى تقدير مرتفع لمخاطر المراجعة بأنه غياب أو عدم فاعلية إجراءات الرقابة ، والتي تؤدي إلى وجود خطأ أو عدم انتظام في القوائم المالية ، وتتحدد الأهمية النسبية لهذا الخطر بمقدار أثره على القوائم. ويترتب على ذلك ضرورة قيام المراجع بتحديد احتمال حدوث خطأ أو أوجه عدم انتظام لا تكتشف في الوقت المناسب وتؤثر جوهريا على عناصر القوائم المالية . وتشترك المخاطر الرقابية مع المخاطر الملازمة في أن كليهما لا يتوقف على المراجع وإنما يعتمد على المنشأة محل المراجعة. جـ. مخاطر الاكتشاف،،، وتتعلق مخاطر الاكتشاف بمدى فعالية إجراءات المراجعة في اكتشاف الأخطاء ، حيث يتم تعريف مخاطر الاكتشاف بأنها “المخاطر المتمثلة في أن إجراءات المراجعة قد تؤدي بالمراجع إلى نتيجة مؤداها عدم وجود خطأ في أحد الأرصدة أو في نوع معين من المعاملات في الوقت الذي يكون فيه هذا الخطأ موجودا ويكون جوهريا إذا اجتمع مع أخطاء في أرصدة أخرى أو نوع آخر من المعاملات. وتُعدّ مخاطر الاكتشاف دالة لإجراءات المراجعة وتطبيقها بواسطة المراجع ، وينتج هذا الخطر جزئيا من حالة عدم التأكد التي تسود عملية المراجعة عندما لا يقوم المراجع بالفحص الشامل للعمليات ، كما أن مثل هذا الخطر قد يوجد حتى لو قام المراجع بالفحص الشامل ، فقد تكون حالات عدم التأكد ناتجة من استخدام المراجع لإجراءات غير ملائمة أو بسبب عدم تطبيق الإجراءات بطريقة سليمة أو التفسير الخاطئ لنتائج المراجعة. مع ملاحظة أن ظروف عدم التأكد الأخرى يمكن تخفيضها إلى مستوى يمكن التغاضي عنه من خلال التخطيط والإشراف الكافي والقيام بإنجاز عملية المراجعة وفقا لمعايير رقابة جودة الأداء المناسبة. وتتضمن مخاطر الاكتشاف عنصرين هما : الأول : المخاطر المتعلقة بفشل إجراءات المراجعة التحليلية في اكتشاف الأخطاء التي لا يتم منعها أو اكتشافها عن طريق إجراءات الرقابة الداخلية. ويسمى “مخاطر المراجعة التحليلية”. الثاني : المخاطر المتعلقة بالقبول غير الصحيـح لنتائج الاختبارات التفصيلية فـي الوقت الذي يكون هناك خطأ جوهري يوجب الرفض ولم يتم اكتشافه عن طريق إجراءات الرقابة الداخلية وإجراءات المراجعة التحليلية وغيرها من الاختبارات الملائمة ويسمى “مخاطر المراجعة التفصيلية”. وتختلف مخاطر الاكتشاف عن كل من المخاطر الملازمة والمخاطر الرقابية في كونها تتوقف على إجراءات المراجعة التي يستخدمها المراجع ومن ثم يمكن التأثير عليها من خلالها. كما يمكن القول بصفة عامة أن هناك علاقة عكسية بين مخاطر الاكتشاف وكلّ من المخاطر الملازمة والمخاطر الرقابية ، فكلما انخفضت درجة المخاطر الملازمة والمخاطر الرقابية التي يعتقد المراجع بوجودها زادت مخاطر الاكتشاف التي يتحملها المراجع ، وعلى العكس فإنه كلما زادت درجة المخاطر الملازمة والمخاطر الرقابية انخفضت مخاطر الاكتشاف التي يتحملها المراجع ، ويمكن توضيح هذه العلاقة بالشكل التالي: مصفوفة مكونات الخطر تقييم المخاطر الملازمة تقييم خطر الرقابة الحد الأقصى مرتفع معتدل منخفض المستوى المقبول لمخاطر الاكتشاف لتحقيق مخاطر المراجعة منخفض الحد الأقصى مرتفـــع معتـــدل منخفــض منخفض جدا منخفض جدا منخفض منخفض منخفض جدا منخفض منخفض منخفض منخفض منخفض معتدل مرتفع منخفض معتدل مرتفع مرتفع وفي تقسيم آخر لأنواع مخاطر المراجعة يقسم Warren الخطر النهائي لعملية المراجعة إلى نوعين من الأخطار هما: الأول : احتمال حدوث خطأ جوهري في القوائم المالية ؛ ويخرج هذا الخطر عن الحكم المباشر للمراجع. الثاني : احتمال الفشل في اكتشاف خطأ جوهـري ؛ ويدخل هذا النـوع في نطـاق التحكم المباشر للمراجع ، وهناك محددان رئيسيان لهذا النوع من الخطر هما: أ - خطر المعاينة Sampling Risk. ب- خطر غير المعاينة Nonsampling Risk. ويتمثل خطر المعاينة في احتمال فشل المراجع في اكتشاف خطأ جوهري لأن المراجعة لا تتم إلا لجزء من المجتمع محل المراجعة وبذلك يظل احتمال الفشل في اكتشاف بعض الأخطاء قائما مادام المجتمع لا يتم فحصه بنسبة 100% أما خطر غير المعاينة فيتمثل في فشل المراجع في اكتشاف خطأ جوهري بسبب المشاكل الناتجة عن تفسير أو تجميع نتائج الاختبار. وترى Colbert أن النوع الأول من الخطر النهائي للمراجعة عند Warren يعتبر إلى حد ما معبرا عن المخاطر الملازمة والمخاطر الرقابية فيما يعبر النوع الثاني عن مخاطر الاكتشاف. وقد صنف كاتبان آخران مكونات الخطر النهائي للمراجعة إلى نوعين هما: أ - خطر ألفا Alpha Risk ويمثل المخاطر المترتبة على رفض القوائم المالية وهي لا تتضمن خطأ جوهرياً. ب- خطر بيتا Beta Risk ويمثل المخاطر المترتبة على قبول القوائم المالية وهي تتضمن خطأ جوهريا. ويعتبر الخطأ الأول بمثابة خطأ كفاءة حيث ينتج عنه الرفض غير الصحيح ، وما يترتب على ذلك من قيام المراجع باختبارات إضافية أخرى ، والتوسع في الفحص ، حيث سيترتب على هذا الجهد الإضافي وصول المراجع إلى النتائج الصحيحة ولكن بتكلفة أكبر مما يؤثر على كفاءة المراجعة. ويطلق على الخطأ من النوع الثاني خطأ الفعالية حيث ينتج عن القبول غير الصحيح التأثير على فعالية عملية المراجعة. ولا شك أن الخطأ من النوع الثاني يعد أكثر خطورة في المراجعة من خطأ النوع الأول ، حيث يرتبط النوع الثاني بفعالية المراجعة والهدف منها. مخاطر المراجعة وتقييم نظام الرقابة الداخلية: أ‌. المخاطر الملازمة_ عند تطوير خطة المراجعة الشاملة، على المراجع تقدير المخاطر اللازمة على مستوى البيانات المالية، وعند تطوير برنامج المراجعة على المراجع ربط هذا التقدير بأرصدة حسابات أساسية وطائفة من المعاملات بمستوى التوكيدات، أو الافتراض بان المخاطر الملازمة مرتفعة بالنسبة للتوكيدات. من زاوية أخرى يقوم المراجع قبل تقييم نظام الرقابة الداخلية بتحديد الأخطاء الممكن حدوثها في المنشاة موضع المراجعة وذلك حسب العوامل المذكورة سابقا، ويحدد مدى تأثيرها على القوائم المالية ويحدد إجراءات الرقابة اللازمة لمنع أو اكتشاف هذه الأخطاء.(بافتراض أن المراجع قام بتقدير هذه الأخطاء المرتبطة بالمخاطر الملازمة وقرر أنها تساوي 50%) ب‌. مخاطر الرقابة_ التقدير الأولى لمخاطر الرقابة هو عملية تقييم فعالية النظام المحاسبي ونظام الرقابة الداخلية للمنشاة بمنع حدوث معلومات خاطئة أساسية، أو اكتشافها وتصحيحها . حيث هناك دائما إمكانية وجود بعض مخاطر للرقابة بسبب التقييدات الملازمة لنظام محاسبي أو لأي نظام للرقابة الداخلية. وبعد حصول المراجع على فهم للنظام المحاسبي ولنظام الرقابة الداخلية ، عليه القيام بتقدير أولي لمخاطر الرقابة ، على مستوى التوكيدات ، لكل رصيد حساب أساسي او طائفة من المعاملات. ومن ثم يقوم المراجع باختبار مدى الالتزام بإجراءات الرقابة اللازمة لاكتشاف الأخطاء والمخالفات او منع حدوثها ، ويلجا المراجع هنا إلى أدلة إثبات تخص فعالية الآتي: - تصميم النظام المحاسبي ونظام الرقابة الداخلية ، وذلك لبيان فيما إذا كانت هذه الأنظمة مصممة بشكل ملائم لمنع أو اكتشاف وتصحيح الأخطاء الأساسية. و - كيفية عمل الضوابط الداخلية خلال الفترة. وقبل ختام عملية المراجعة ، المستندة إلى نتائج الإجراءات الجوهرية وأدلة الإثبات الأخرى التي حصل عليها المراجع ، على المراجع دراسة فيما إذا كان تقدير مخاطر الرقابة صحيح ومؤكد.( بافتراض أن المراجع قرر أن مخاطر الرقابة هي 50%). جـ. مخاطر الاكتشاف_ إن مستوى مخاطر الاكتشاف يرتبط مباشرة بإجراءات المراجعة الجوهرية . ويؤثر تقدير المراجع لمخاطر الرقابة مع تقديره للمخاطر الملازمة ، على طبيعة وتوقيت ومدى الإجراءات الجوهرية التي يتم القيام بها لتقليل مخاطر الاكتشاف ، وبالتالي تقليل مخاطر المراجعة، إلى مستوى منخفض مقبول. وهناك دائما وجود لبعض مخاطر الاكتشاف حتى ولو قام المراجع بفحص طائفة من المعاملات بنسبة 100%” ، بسبب أن معظم أدلة الإثبات هي مقنعة وليست حاسمة مثلا. وبناءا على ما تقدم يمكن احتساب مخاطر الاكتشاف ، وذلك بان يقوم المراجع بداية بتقدير المستوى المقبول لمخاطر المراجعة (خ م) ، ثم بعد ذلك يقدر المخاطر الملازمة (خ ل) وكذلك خطر الرقابة (خ ق) ، ويعوض بها في المعادلة التالية : مخاطر الاكتشاف = خ م / (خ ل X خ ق) (بافتراض ان المراجع قرر ان المستوى المقبول لمخاطر المراجعة 5%) عليه تكون مخاطر الاكتشاف = 20%. افترض أن المراجع أعاد تقدير المخاطر الملازمة لتصبح 40% والمخاطر الرقابية 40% ، فإن مخاطر الاكتشاف في هذه الحالة تصبح كالتالي : مخاطر الاكتشاف = 31%. وهكذا فإنه كلما انخفضت المخاطر الملازمة والمخاطر الرقابية تزايدت مخاطر الاكتشاف التي يمكن أن يقبلها المراجع . ويوضح الشكل التالي العلاقة بين العوامل التي تؤثر على مخاطر المراجعة المقبول وأدلة الإثبات وذلك كما يلي : العلاقة بين مخاطر المراجعة وأدلة إثبات المراجعة : باستخدام نموذج مخاطر المراجعة توجد علاقة مباشرة بين مخاطر المراجعة المقبولة ومخاطر الاكتشاف المخطط ، وتوجد علاقة عكسية بين مخاطر المراجعة ومدى أدلة الإثبات المخططة لتدعيم رأي المراجع عن القوائم المالية بمعنى أنه كلما انخفض مستوى مخاطر المراجعة المقبولة الذي يتم تخصيصها لتأكيد معين ، زاد مقدار أدلة الإثبات المخططة لتدعيم هذا التأكيد. هذا فيما يتعلق بمخاطر المراجعة النهائية ، في حين أنه على مستوى مكونات مخاطر المراجعة تنطبق العلاقة أيضا بالنسبة لمخاطر الاكتشاف ، فكلما انخفض المستوى المقبول لمخاطر الاكتشاف المحدد لتأكيد معين بواسطة المراجع زاد مقدار أدلة الإثبات المطلوبة لتنفيذ مخاطر الاكتشاف عند هذا المستوى والعكس صحيح. وعلى عكس ذلك توجد علاقة طردية بين المخاطر الملازمة والمخاطر الرقابية وبين مقدار أدلة الإثبات. ولتوضيح العلاقة بين مخاطر المراجعة وأدلة إثبات المراجعة ، فمن الطبيعي وجود اختلافات بين دورات العمليات المختلفة في حجم الأخطاء أو التحريفات المتوقعة ومدى تكرارها ، وعلى سبيل المثال: أ - لا يوجد تقريبا أخطاء متوقعة في دورة الرواتب والأجور مقارنة بالعديد من الأخطاء التي يمكن توقعها في دورة المخزون ، ولعل ذلك راجع لأن المعاملات المتعلقة بالرواتب والأجور ذات درجة عالية من الروتينية ، بينما هناك درجة كبيرة من التعقيدات في تسجيل المخزون. ب- يمكن القول أنه من المتوقع اختلاف الرقابة الداخلية في درجة فعاليته بين دورات العمليات المختلفة. فعلى سبيل المثال تكون الرقابة الداخلية في دورة الرواتب والأجور ذات فاعلية عالية ، في حين تعتبر غير فعالة في دورة المخزون. ج- يقرر المراجع استعداداً منخفضاً لقبول وجود أخطاء أو تحريفات جوهرية بعد الانتهاء من مراجعة دورات العمليات. ومن الشائع أن يكون لدى المراجعين نفس المستوى من الرغبة في قبول أخطاء جوهرية بعد الانتهاء من عملية المراجعة بالنسبة لكل دورات العمليات ، وهو الأمر الذي يسمح بتأكيد الرأي غير المتحفظ. د - ولا شك أن الاعتبارات السابقة (أ ، ب ، ج) تؤثر على قرارات المراجع عن المدى الملائم لتجميع أدلة الإثبات ، وعلى سبيل المثال فنظراً لأن المراجع يتوقع قليلاً من الأخطاء في دورة الرواتب والأجور (أ) ، وأن الرقابة الداخلية لهذه الدورة فعال (ب) ، فإن المراجع يخطط لأدلة إثبات أقل مقارنة بدورة المخزون (د) ، مع ملاحظة أن المراجع لديه نفس المستوى من الرغبة في قبول أخطاء جوهرية بعد الانتهاء من عملية المراجعة لكل من الدورتين على سبيل المثال. ولعل الاختلافات في تخطيط أدلة الإثبات لدورات العمليات تحدث بسبب الاختلافات في توقعات المراجع للأخطاء أو لتقديرات الرقابة الداخلية. ويظهر الجدول التالي توضيح الاختلافات في تخطيط أدلة الإثبات الخاصة بكل دورة من دورات العمليات. توضيح الاختلافات في تخطيط أدلة الإثبات بين دورات العمليات الـــــدورة البيــــــان دورة البيع والتحصيل دورة الشراء والسداد دورة الرواتب والأجور دورة المخزون دورة الحصول على رأس المال تقدير المراجع لتوقع حدوث الأخطاء الجوهرية : أ - قبل الأخذ في الاعتبار الرقابة الداخلية (المخاطر الملازمة) توقع بعض الأخطاء (متوسط) توقع الكثير من الأخطاء (مرتفع) توقع قليل من الأخطاء (منخفض) توقع الكثير من الأخطاء (مرتفع) توقع قليل من الأخطاء (منخفض) تقدير المراجع لفعالية الرقابة الداخلية : ب- منع واكتشاف الأخطاء الجوهرية. (خطر الرقابة) متوسط الفعالية (متوسط) مرتفع الفعالية (منخفض) مرتفع الفعالية (منخفض) منخفض الفعالية (مرتفع) متوسط الفعالية (متوسط) استعداد المراجع لقبول أخطاء جوهرية بعد اكتمال عملية المراجعة : ج- (مخاطر المراجعة المقبول أو المسموح به) استعداد منخفض (منخفض) استعداد منخفض (منخفض) استعداد منخفض (منخفض) استعداد منخفض (منخفض) استعداد منخفض (منخفض) مدى أدلة الإثبات التي يخطط المراجع لحلها : د- (مخاطر الاكتشاف المخطط) مستوى متوسط (متوسط) مستوى متوسط (متوسط) مستوى منخفض (مرتفع) مستوى مرتفع (منخفض) مستوى متوسط (متوسط)

شكرا لك من كل قلبي ولي تكمله لقرائة ما تبقى ........................ وموضوع مهم وشيق واتمنى الكل يستفيد

الفحص المحدود للقوائم المالية ....................................... تتحدد الاستفسارات وإجراءات المراجعة التحليلية التى تتم من خلال الفحص المحدود للقوائم المالية نتيجة للحكم الشخصى. وتعتبر الإجراءات المذكورة أدناه إرشادية فقط ، وليس من الضرورة أن كل الإجراءات المقترحة يتم تطبيقها لجميع أعمال الفحص.ولا يهدف هذا المرفق إلى استخدامه كبرنامج أو قائمة لأداء أعمال الفحص المحدود . عامـة 1. ناقش مع العميل وفريق العمل شروط ونطاق العملية . 2. عد خطاب الارتباط متضمناً شروط ونطاق العملية . 3. ادرس نشاط المنشأة ونظم تسجيل المعلومات المالية وإعداد القوائم المالية . 4. استفسر عما إذا كانت جميع المعلومات تم تسجيلها: أ. بالكامل . ب. فى وقت حدوثها . ج. وبعد الحصول على الإعتمادات الضرورية . 5. أحصل على ميزان مراجعة لتحديد ما إذا كان الرصيد يتوافق مع الرصيد بالأستاذ العام والقوائم المالية . 6. أدرس نتائج عمليات المراجعة والفحص المحدود السابقة، متضمنة التسويات المحاسبية المطلوبة. 7. أستفسر عما إذا كان هناك تغييرات جوهرية قد حدثت للمنشأة من العام السابق(مثال: تغير فى حقوق الملكية أو تغير فى هيكل رأس المال. 8. أستفسر عن السياسات المحاسبية وما إذا كانت: أ. تتفق مع معايير المحاسبة . ب. قد تم تطبيقها بطريقة صحيحة. ج. قد تم تطبيقها على نفس الأسس المتبعة فى السنوات السابقة وما إذا كان قد تم الافصاح عن أى تغييرات فى السياسات المحاسبية. 9. اطلع على محاضر اجتماعات الجمعية العامة ومجالس الإدارة واللجان الأخرى فى سبيل تحديد الموضوعات الهامة لأعمال الفحص المحدود . 10. استفسر عما إذا كانت القرارات التى تم إتخاذها من قبل الجمعيات العامة ومجالس الإدارة أو الاجتماعات المثيلة لها تأثير على القوائم المالية. 11. استفسر عن وجود تعاملات مع الأطراف ذوى العلاقة، وكيفية تسجيل تلك المعاملات فى السجلات المحاسبية والافصاح عنها. 12. استفسر عن الارتباطات والإلتزمات العرضية . 13. استفسر عن أى خطط للاستغناء عن أصول رئيسية أو جزء من النشاط . 14. احصل على القوائم المالية ومناقشتها مع الإدارة . 15. ادرس مدى سلامة الايضاحات المتممة للقوائم المالية ومدى توافقها مع تبويب وعرض تلك القوائم. 16. قارن النتائج الظاهرة بالقوائم المالية محل الفحص المحدود مع القوائم المالية السابقة وكذلك مع الموازنات والتنبؤات إذا توافرت 17. احصل على تفسير من الإدارة عن أى تغيرات غير عادية أو أى اختلاف فى الأسس التى تم إعداد القوائم المالية على أساسها. 18. ادرس أثر أى أخطاء لم يتم تعديلها - منفردة أو مجمعه واحاطة الادارة بتلك الأخطاء مع تحديد اثر هذه الأخطاء على تقرير الفحص المحدود . 19. ادرس الحاجة للحصول على خطاب تمثيل من الإدارة . النقديـة 1. أحصل على كشوف تسويات البنوك . واستفسر عن أى متعلقات من فترات زمنية طويلة أو غير عادية مع العميل . 2. استفسر عن التحويلات بين أرصدة البنوك فى الفترة قبل وبعد تاريخ الفحص المحدود . 3.استفسر عن وجود أى قيود على حسابات النقدية . المدينون 1. استفسر عن السياسات المحاسبية لتسجيل حركة العملاء وحدد ما إذا كانت المخصصات تكفى وتفى بالغرض . 2. احصل على تحليل المدينين وحدد ما إذا كان رصيد الأستاذ المساعد يطابق الرصيد بميزان المراجعة . 3. احصل على تفسير لأى تغييرات جوهرية فى أرصدة الحساب بين الفترة السابقة أو تلك التى كانت متوقعة ، وقم بدراستها . 4. احصل على تحليل لأعمار الديون للعملاء، واستفسر عن أسباب وجود أرصدة حسابات مرتفعه غير عادية أو أرصدة دائنة بالحسابات أو أى أرصدة غير عادية مع الاستفسار عن التحصيلات من العملاء . 5. ناقش الإدارة فى تبويب المدينين، متضمنة الأرصدة غير المتداولة،الأرصدة الدائنة والمبالغ المستحقة من المساهمين والإدارة العليا والأطراف ذوى العلاقة بالقوائم المالية . 6. استفسر عن طرق تحديد الحسابات بطيئة الحركة وكيفية تحديد مخصص الديون المشكوك فى تحصلها مع دراسة مدى كفاية هذا المخصص . 7. استفسر عن الأرصدة المدينة الأخرى وما إذا كانت مرهونة أو مباعة أو مخصومة . 8. استفسر عن إجراءات القطع المطبقة بالنسبة للمبيعات فى نهاية الفترة وأنه تم التحقق من مرتجعات المبيعات . 9. استفسر عما إذا كانت الحسابات تتضمن بضائع أمانة لدى الغير وما إذا كان قد تم إجراء تسويات لأدراج تلك البضائع بالمخزون . 10. استفسر عما إذا كان هنالك إشعارات دائنة تخص الايرادات تم تسجلها بعد تاريخ الميزانية وما إذا كان قد تم تكوين مخصص لتلك المبالغ . المخزون 1. احصل على كشوف المخزون وحدد ما إذ كان: أ‌. الأجمالى يتفق مع الرصيد بميزان المراجعة . ب‌. تم اعداد الكشوف على أساس جرد المخزون الفعلى . 2. الاستفسار عن المتبعة عند جرد المخزون . 3. فى حالة عدم القيام بإجراء جرد فعلى فى تاريخ الميزانية،استفسر عن: أ. أستخدم سجلات مراقبة مخزون والتى يتم مقارنتها دورياُ مع كميات المخزون الفعلية . ب.أستخدم نظام تكاليف متكامل وأنه قد أعطى فى فترات سابقة معلومات يمكن الاعتماد عليها . 4. ناقش قيود التسوية الناتجة عن الجرد الفعلى للمخزون . 5. استفسر عن الإجراءات المطبقة للرقابة على القطع فى نهاية الفترة وكذا حركة المخزون . 6. استفسر عن أسس تقييم كل بند من بنود المخزون وبالأخص المرتبطة بإلغاء الأرباح الناشئة بين الفروع . واسفسر عما إذا كان قد تم تقييم المخزون على أسس التكلفة أو صافى القيمة البيعية أيهما أقل . 7. ادرس طرق تقييم المخزون المطبقة والتى تتضمن المواد الخام والعمالة والتكاليف غير المباشرة وأنها تمت على نفس الأسس فى الأعوام السابقة . 8. قارن أرصدة العام الحالى لأهم بنود المخزون مع نظيراتها بالعام السابق واستفسر عن أى تغيرات وفروق هامة . 9. قارن معدل دوران المخزون مع الفترة السابقة . 10. استفسر عن الطرق المطبقة فى تحديد المخزون الراكد( التالف أو الهالك وأنه قد تم تقييم المخزون على أساس صافى القيمة البيعية . 11. استفسر عما إذا كان يوجد أى بضاعة أمانة للغير بحوزة المنشأة،وما إذا كان قد تم تسويتها واستبعادها من المخزون. 12. استفسر عما إذا كان يوجد أى بضائع مرهونة أو مجزنة بمكان آخر أو أمانة لدى الغير مع التأكد من أنة قد تم تسجيلها بطريقة صحيحة . الاستثمارات(متضمنة الشركات الشقيقة والأوراق المالية( 1. احصل على تحليل للاستثمارات فى تاريخ الميزانية وتأكد من مطابقة الرصيد الظاهر بميزان المراجعة . 2. استفسر عن الأسس المطبقة لتسجيل الاستثمارات . 3. استفسر مع الإدارة عن تكلفة الاستثمار وما إذا كان هنالك أى مشاكل فى تحقق قيمة الاستثمارات . 4. ادرس مدى صحة تسجيل الأرباح والخسائر وإيرادات الاستثمار . 5. استفسر عن تصنيف الاستثمارات المتداولة وطويلة الأجل . الأصول الثابتة وإهلاكها 1. احصل على تحليل الأصول الثابتة موضحاُ بها التكلفة ومجمع الاهلاك مع التأكد ما إذا كانت تتفق مع ميزان المراجعة . 2. استفسر عن السياسات المحاسبية المطبقة بما فى ذك المتبع فى حساب قسط الاهلاك مع التمييز بين البنود الرأسمالية أو تلك بغرض الصيانة مع الأصول الثابتة التى حدث انخفاض كبير ودائم فى قيمتها . 3. ناقش الإدارة عن الإضافات والاستبعادات على الأصول الثابتة والمحاسبة عن الأرباح والخسائر الناتجة من الاستغناء أو البيع . مع ما إذا كانت تلك العمليات قد تم تسجيلها بالكامل . 4. استفسر عن ثبات أسس حساب الإهلال والمعدلات المطبقة مع الأعوام السابقة وقارن مجمع الإهلاك مع الأعوام السابقة . 5. استفسر عن وجود أى أصول ثابتة مرهونة . 6. ناقش ما إذا كان يوجد اتفاقيات تأجير وأنه قد تم إثباتها بالقوائم المالية طبقاُ لمعيار المحاسبة المصرى الخاص بألتاجير التمويلى. مصروفات مقدمة وأصول غير ملموسة وأصول أخرى 1. أحصل على تحليل موضحاُ به طبيعة تلك الحسابات وناقش الإدارة فى كيفية تحقيقها. 58- استفسر عن أسس تسجيل تلك الحسابات وطرق الاستهلاك المتبعة. 2. قارن أرصدة المصروفات مثيلاتها فى الفترات السابقة مع مناقشة الإدارة فى أى تغييرات جوهرية بالمقارنة بالفترات السابقة . 3. ناقش الإدارة فى تبويب هذه الحسابات ما بين طويلة الأجل وقصيرة الأجل . القروض 1. أحصل من الإدارة على تحليل القروض وتحقق من أن الرصيد مطابق مع ميزان المراجعة . 2. استفسر عما إذا كانت الإدارة قد خالفت شروط اتفاقيات القروض واستفسر عن الخطوات التى اتخذتها الادارة عما إذا كانت التسويات اللازمة قد تم ادراجها بالقوائم المالية. 3. ادرس مدى معقولية مبلغ الفوائد المدينة ومدى اتساقها مع رصيد القروض . 4. استفسر عما كانت القروض يقابلها ضمانات . 5. استفسر عما إذا كانت القروض قد صنفت كإلتزام متداولة أو غير متداولة . الموردون 1.استفسر عن سياسات المحاسبية المتبعة لتسجيل الموردين وما إذا كانت المنشاة لها الحق فى أية خصومات . 2. أحصل على كافة الايضاحات عن أى تغييرات جوهرية فى أرصدة الحساب عن الفترات السابقة. 3. أحصل على تحليل للموردين وتحديد ما إذا كان الإجمالى مطابق للرصيد بميزان المراجعة . 4. استفسر عما إذا كانت الأرصدة يتم تسويتها مع كشوف حساب الموردين ومقارنتها مع الأرصدة فى الفترات السابقة،وإجراء مقارنات لمعدل الدوران مع الفترات السابقة . 5. تأكد مما إذا كان هناك أى التزام جوهرية غير مسجلة بالدفاتر . 6. استفسر عما إذا كانت الأرصدة الدائنة للمساهمين والإدارة العليا والأطراف ذوى العلاقة قد تم الافصاح عنها كل على حده . 7. أحصل على تحليل المصروفات المستحقة والالتزامات الطارئة مع تحديد ما إذا كان الرصيد الاجمالى مطابق للرصيد بميزان المراجعة . 8. قارن المصروفات مع ميثلاتها بالفترات السابقة . 9. استفسر عن اعتماد المصروفات المستحقة وكذا شروط الدفع ومدى إتفاقها مع شروط الرهانات وصحة تبويبها . 10. استفسر عن طرق تحديد المصروفات المستحقة . 11. استفسر عن طبيعة المبالغ المدرجة بالالتزامات الطارئة والارتباطات . 12. استفسر عما إذا كانت هناك التزامات فعلية أو طارئة غير مسجلة بالحسابات وناقش الإدارة فى ضرورة تسجيلها بالحسابات أو إذا كان يجب الافصاح عنها فى الايضاحات المتممة للقوائم المالية . الإيرادات والضرائب الأخرى 1. استفسر من الادارة عن وجود أى منازعا مع الضرائب وما قد ينشأ عنها من أثار جوهرية على الضرائب المستحقة على المنشأة . 2. تدرس مدى ملائمة الضرائب مع إيرادات الفترة . 3. استفسر من الإدارة عن مدى كفاية الإلتزامات الضريبية المسجلة وكدلك المخصصات ومدى تمشيها مع الفترات السابقة . الأحداث اللاحقة 1. أحصل من الإدارة على أحدث قوائم مالية لاحقة وقارنها مع تلك التى تم فحصها عن نفس الفترة للأعوام السابقة . 2. استفسر عن اللاحقة لتاريخ الميزانية التى لها تأثير هام على القوائم المالية محل الفحص وبالتحديد يتم الاستفسار عن ما يلى : أ. أى ارتباطات جوهرية أو غير مذكورة قد ظهرت بعد تاريخ القوائم المالية . ب. أى تغيرات هامه ومؤثره فى نسب رأس المال والقروض طويلة الأجل أو رأس المال العامل قد حدثت حتى تاريخ الاستفسار . ج. أى قيود تسوية غير عادية قد حدثت خلال الفترة من تاريخ القوائم المالية وحتى تاريخ الاستفسار. مع الأخذ فى الإعتبار الحاجة إلى إجراء أى تسويات أو الافصاح عنها بالقوائم المالية . 3. احصل وأطلع على محاضر اجتماعات الجمعية العامة ومجالس الادارة واللجان الفرعية اللاحقة لتاريخ القوائم المالية . موقف القضايا استفسر من الإدارة عما إذا كانت المنشاة قد اتخذ ضدها أى إجراء قانونى ولم يتم تسويته أو أنها تحت الفحص مع الأخذ فى الاعتبار أثر هذه الاجراءات على القوائم المالية . حقوق المساهمين 1. احصل على تحليل للعمليات التى تمت على حساب حقوق المساهمين متضمنة أى إصدرات جديدة وكذلك التوزيعات . 2. استفسر عن وجود أى قيود على حساب الأرباح المرحلة أو أى حساب أخر فى حقوق المساهمين. نتائج التشغيل 1. قارن بين النتائج المحققة للفترة محل الفحص مع تلك المحققة للفترات المماثلة السابقة وكذلك مع النتائج المتوقعة لنفس الفترة ومناقشة أى تغييرات جوهرية مع الإدارة . 2. ناقش ما إذا كان قد تم تحقيق وتسجيل الايرادات والمصروفات فى الفترة التى تخصها . 3. ادرس العمليات غير العادية أوغير المتكررة . 4. ناقش العميل فى العلاقة بين العناصر المتضنة بحسابات الايرادات مع تحديد معقولياتها مع تلك المتضنة فى فترات سابقة وأى بيانات أخرى متوفرة للمراجع .

الفحص التحليلي في المراجعة ...................................... مقدمة يعد الفحص التحليلي من اكثر الأدوات المستخدمة من قبل المراجع وذلك لكونها تساعد في تحديد وتشخيص المشاكل المحتملة والهامة نسبيا، وذلك بأقل التكاليف وبالتالي يستطيع المراجع تحقيق الكفاءة في أداء عملية المراجعة. ونظرا لأهمية هذا الأسلوب وانتشار استخدامه في عمليات المراجعة، تم تناول هذا الموضوع في فصل مستقل في بعض الكتب ، وبعد اطلاعي على بعض هذه الكتب وكذلك المعيار الدولي رقم 520 والمعيار الأمريكي رقم 56 ونشرة معايير المراجعة رقم 23 والمعيار المصري رقم 240 ، وجدت أنها تدور حول ستة محاور رئيسية في تناولها للمراجعة التحليلية ، وهذه المحاور هي : مفهوم الفحص التحليلي. أسباب استخدام الفحص التحليلي. مراحل المراجعة التي يستخدم فيها الفحص التحليلي. أنواع أساليب الفحص التحليلي. خطوات (مدخل) تطبيق الفحص التحليلي. الاعتبارات التي تراعى عند استخدام الفحص التحليلي لزيادة فاعليته. 1. مفهوم الفحص التحليلي،،، من خلال اطلاعي على الادب وجدت أن كل منها يعرف الفحص التحليلي من زاوية معينة ، فمنها ما يركز في التعريف على الهدف من الفحص التحليلي ، واخر على طرق الفحص التحليلي ، واخر يجمع بين الاثنين - طرق وهداف- فرأيت أن أوردها جميعها واختار الاشمل منها : أ. عرف معيار المراجعة الأمريكي رقم 56 المراجعة التحليلية بأنها عملية تقييم المعلومات المالية وذلك للحكم على معقولية العلاقات بين البيانات المالية وغير المالية. ب. كما عرفها المعيار الدولي للمراجعة رقم 520 بأنها تعني تحليل النسب والمؤشرات المهمة وبحث التقلبات والعلاقات التي تكون متعارضة مع المعلومات الأخرى ذات العلاقة او تلك تنحرف عن المبالغ المتنبأ بها . كما تتضمن المراجعة التحليلية دراسة العلاقات بين عناصر المعلومات المالية والمعلومات غير المالية ذات العلاقة. جـ. وكما عرفتها نشرة معايير المراجعة رقم 23 بأنها دراسة ومقارنة العلاقات بين البيانات المسجلة ، والبيانات يمكن ان تكون عبارة عن القيم المالية او الكميات المادية او النسب او المؤشرات والمعدلات. د. كما يمكن تعريفها بأنها “الاختبارات الأساسية التي تتضمن دراسة وتقييم العلاقات بين عناصر المعلومات المالية وغير المالية ، ومقارنة هذه العلاقات والأرصدة الدفترية بتقديرات المراجع للعلاقات والأرصدة المتوقعة وفحص التغييرات الجوهرية” (1) . هـ. ويمكن تعريفها أيضا بأنها “إحدى وسائل المراجعة التي يلجا إليها المراجع للتعرف على المؤشرات الخاصة بالمشروع مقارنا بفترات سابقة أو بقطاعات مماثلة على مستوى النشاط” (2) . بالنظر والتمعن في هذه التعريفات نجد أن المعيار الدولي يركز على كل من طرق واهداف المراجعة التحليلية لذلك فان هذا التعريف يعتبر اكثر شمولية من باقي التعريفات . أن الهدف الأساسي - كما يبين المعيار الدولي- من المراجعة التحليلية هو تحليل العلاقات بين بيانات القوائم المالية ، والتعرف على تلك العلاقات الغير متوقعة للتركيز على فحصها مما يساعد في تخطيط عملية المراجعة وتصميم خطة وبرنامج المراجعة الملائم. ويمكن للمراجع استخدام طرق مختلفة لتحقيق هذا الهدف تتراوح بين المقارنات البسيطة والتحليلات المعقدة التي تستعمل تقنيات إحصائية متقدمة. (1) منصور البديوي ، شحاته السيد “دراسات في الاتجاهات الحديثة للمراجعة” (ص 190) (2) عبد الفتاح الصحن ، محمد درويش “المراجعة بين النظرية والتطبيق” (ص 139) ويجب ان نلاحظ ان المراجعة التحليلية ليست أداة مراجعة قاصرة على إجراءات المراجعة المتعارف عليها والتي تتطلب تقريرا عن نتائج المشروع عن السنة المالية ومركزه المالي في نهاية السنة المالية ، وانما تستخدم المراجعة التحليلية في الفحص الخاص والذي يتطلب فحص حسابات لأغراض متعددة مثل منح قرض وشراء مشروع قائم والدخول كشريك في شركة أشخاص او استثمار جديد في شركة أموال …..الخ. وهذا الفحص التحليلي قد يتم عن طريق : مقارنة القوائم المالية بالقوائم المالية الخاصة بفترات سابقة (تحليل أفقي). مقارنة القوائم المالية مع النتائج المتوقعة والمركز المالي (الموازنات). مقارنة المعلومات المالية للشركة بمتوسطات الصناعة او النشاط الاقتصادي القابلة للمقارنة. دراسة العلاقات بين عناصر القوائم المالية التي يكون من المتوقع ان تخضع لسلوك يمكن التنبؤ به وذلك بناء على خبرة المنشاة او ما هو متعارف عليه في النشاط الذي تعمل فيه المنشاة. 2. أسباب استخدام الفحص التحليلي،،، ان أهم أسباب استخدام الفحص التحليلي ترجع الى مساعدة المراجع في النواحي التالية: أ. المساعدة في فهم طبيعة اعمال العميل وتحديد مناطق الخطورة المحتملة… لكي يستطيع المراجع تقدير مخاطر المراجعة واختيار المعاونين له في عملية المراجعة وتوقيت إجراءات المراجعة لا بد له ان يتفهم أولا طبيعة اعمال العميل. حيث يقوم المراجع بمقارنة معلومات السنة الجارية والتي لم تتم مراجعتها بعد بمعومات السنة السابقة التي تم مراجعتها ذلك يمكنه من الكشف عن التغيرات الجوهرية التي تستحق زيادة الاهتمام بها والتوسع في فحصها وتجميع الأدلة. وبذلك يمكنه تخطيط وتحديد طبيعة وتوقيت ومدى إجراءات المراجعة. مثلا ، اذا وجد المراجع ان هناك انخفاض مستمر في نسبة مجمل الربح قد يدل على زيادة المنافسة في السوق الذي تعمل فيه الشركة محل المراجعة مما يجعله يهتم عند المراجعة بتقييم المخزون. مثال آخر، اذا وجد المراجع زيادة كبيرة في رصيد الأصول الثابتة فهذا يعني ان هناك إضافات كبيرة تمت على الأصول خلال السنة محل المراجعة لذلك يجب عليه ان يقوم بفحصها. ب. المساعدة في تقدير قدرة الشركة على الاستمرار … عندما يقوم المراجع بتقدير مخاطر المراجعة يجب عليه دراسة وتقييم قدرة الشركة على الاستمرار - على الأقل سنة- وهنا قد يستخدم المراجع النسب المالية . فعندما يجد المراجع ان نسبة الديون طويلة الأجل الى حقوق الملكية أعلى من الصناعة او مرتفعة من سنة لأخرى ، مقرونة في ذلك الوقت بانخفاض مستمر في متوسط نسبة الأرباح الى إجمالي الأصول وانخفاض نسبة السيولة فان كل ذلك يبين وجود شك كبير بشان قدرة الشركة على الاستمرار. جـ. تساعد في التعرف على مجالات الأخطاء المحتملة في القوائم المالية … عندما يجد المراجع اختلافات غير متوقعة بين البيانات المالية للسنة الجارية والبيانات المالية الأخرى المستخدمة في عملية المقارنة ، فان هذه الاختلافات يشار اليها عادة بالتقلبات غير العادية. واحد الأسباب المحتملة لهذه التقلبات هو وجود خطا محاسبي او غش او تلاعب لذلك اذا كانت التقلبات غير العادية كبيرة فان على المراجع تحديد سببها ويقنع نفسه ان سببها هو حدث اقتصادي مقبول وليس غش او خطا. مثلا ، عندما يجد المراجع انه على الرغم من ان تكلفة المبيعات زادت في السنة الجارية عن السنة السابقة فانها لا تتناسب مع الزيادة في الإيرادات كما لو كانت نسبة تكلفة المبيعات في السنة الماضية مثلا 31% من المبيعات بينما في السنة الحالية 28% من المبيعات رغم زيادة القيمة المطلقة كما لو زادت تكلفة المبيعات من 3,100,000 الى 4,200,000 ، وزادت المبيعات من 10,000,000 الى 15,000,000 على التوالي مما أدى إلى زيادة صافي الدخل فان ذلك يجعله يبحث عن سبب انخفاض المبيعات كنسبة من الإيرادات ، فقد يكون سبب هذا الانخفاض الزيادة في سعر البيع او انخفاض في تكلفة الإنتاج ، ومع ذلك قد يكون هناك تلاعب مثل إثبات مبيعات وهمية او عدم إثبات بعض المشتريات او إثبات مخزون وهمي او المغالاة في تقييم المخزون. د. تقليل الاختبارات التفصيلية … عندما لا يجد المراجع تقلبات غير عادية فان معنى ذلك احتمال وجود أخطاء مادية او تلاعب يكون منخفض وبذلك يقوم المراجع بتقليل الاختبارات التفصيلية التي يجريها على أرصدة الحسابات. هـ. تخفيض تكلفة أداء عملية المراجعة … يعتر أسلوب الفحص التحليلي ارخص أنواع الاختبارات تكلفة نظرا لامكانية القيام بها مكتبيا دون الحاجة للانتقال الى مقر المنشاة . 3. مراحل المراجعة التي يستخدم فيها الفحص التحليلي،،، يمكن للمراجع ان يستخدم أسلوب الفحص التحليلي في أي مرحلة من مراحل المراجعة التالية : أ. في مرحلة التخطيط … يسعى المراجع في هذه المرحلة الى تحديد طبيعة وتوقيت ومدى إجراءات المراجعة وذلك بناء على دراسته لطبيعة العمل لدى العميل من واقع الأحداث والعمليات المختلفة وتقسيم العمل والرقابة الداخلية ، وكذلك التعرف على مواطن الخطر التي قد تواجه المراجع وذلك ببحث الأرصدة والعلاقات غير العادية وغير المتوقعة في البيانات الإجمالية. ولتحقيق ذلك يلجا المراجع عادة الى المراجعة التحليلية للمساعدة في فهم طبيعة اعمال العميل وتحديد مناطق الخطورة المحتملة وغير المحتملة . ويعطي المراجع هنا أهمية للعلاقات المتداخلة التالية: المبيعات - حسابات المدينين. النقدية - حسابات المدينين. أوراق القبض - إيرادات الفوائد. حسابات المدينين - الديون المعدومة. الاستثمارات - إيرادات الاستثمارات. المخزون - تكلفة المبيعات. الأصول الثابتة - مصروف الاستهلاك. حسابات الدائنين - المخزون والمشتريات. الفائدة المستحقة - مصروف الفائدة. صافي الدخل - مصروف ضرائب الدخل وضرائب الدخل المستحقة. ان دراسة هذه العلاقات تفيد المراجع في التخطيط للمراجعة حيث يعطي أهمية لمواطن الضعف التي تظهر من تحليله لهذه العلاقات ومدى ما تظهره من علاقات غير عادية. ب. في مرحلة الفحص … المراجع في أثناء تنفيذه المراجعة يقوم في بعض النواحي بالإجراءات التحليلية حيث تكون اكثر فاعلية وكفاءة من اختبارات التفاصيل. وهناك بنود بذاتها في القوائم المالية تستخدم الإجراءات التحليلية للتحقق منها ، مثل : الأجور المباشرة والتي قد تطلب على أساس ساعات العمل فان اختبار عدد العاملين داخل كل قسم او فئة وعدد ساعات العمل ومعدل الأجور يظهر قيمة الأجر عن فترة معينة بذاتها ويمكن اختبارها ومقارنتها مع القيمة المحتسبة للأجور المسجلة بالدفاتر. الاستهلاك : تقارن القيم المسجلة دفتريا مع الاستهلاك المحتسب بتطبيق معدلات الاستهلاك المستخدمة على تكلفة الأصول الثابتة القابلة للاستهلاك في بداية الفترة والإضافات والاستبعادات التي حدثت لتلك الأصول. النفقات الثابتة المضافة حيث يقارن مستوى تلك النفقات عن السنوات السابقة. والمقدر منها للسنة الحالية والقيمة الفعلية المسجلة بالدفاتر عن الفترات او عن السنة. العلاقة بين أنواع من العمليات المالية حيث ان هناك متغير مستقل ومتغير او اكثر تابع . مثلا، حجم المبيعات متغير مستقل وعمولة المبيعات ومصروفات نقل المبيعات متغير تابع ، بحيث ان أي تفير في المبيعات سيكون هناك تغير مماثل في عمولة البيع ومصروفات النقل للمبيعات. والمراجع يستطيع ان يتنبأ بدرجة معقولة من الدقة بقيم المتغير التابع اذا عرفت قيمة المتغير المستقل . جـ. في نهاية عملية المراجعة … عندما ينتهي المراجع من الفحص الميداني وتجميع الأدلة والتي تهدف الى التأكد من ان القوائم المالية تتفق مع معلومات المراجع المتجمعة بالنسبة للمنشاة ، وتبدو معقولة من وجهة نظر مستخدم القوائم المالية . يقوم المراجع بعد ذلك في تقييم كفاية الإفصاح في القوائم المالية. وتتمثل الإجراءات التحليلية في المرحلة الأخيرة من عمل المراجع في قراءته للقوائم المالية والملاحظات والبيانات الملحقة بها وذلك بغرض: بحث مدى كفاية أدلة الإثبات التي جمعها بخصوص أرصدة الحسابات التي اعتبرها غير عادية او غير متوقعة عندما كان يخطط للمراجعة. ان يتوصل الى أرصدة الحسابات او العلاقات غير العادية او غير المتوقعة والتي لم يسبق له تحديدها. الحكم على سلامة القوائم المالية ككل وكفاية الإفصاح فيها عن حقيقة نشاط المنشاة وما تظهره من نتائج خلال الفترة المالية موضع المراجعة وحقيقة مركزها المالي في تاريخ نهاية الفترة ومدى اتفاقها مع متطلبات القوانين واللوائح التي يعمل في إطارها المشروع. وهناك عدة أنواع لأساليب المراجعة التحليلية يمكن ان يستخدمه المراجع في الإجراءات التحليلية ، والتي سيأتي ذكرها بشكل مختصر في النقطة التالية. 4. أنواع أساليب الفحص التحليلي،،، يمكن استخدام الإجراءات التحليلية عن طريق استخدام النوعين التاليين: أسلوب المقارنات للبيانات المالية وغير المالية. الاسلوب الإحصائي. اولا أسلوب مقارنة البيانات … يعتبر اختيار واستخدام الإجراءات التحليلية الملائمة أهم خطوة نحو التطبيق السليم لهذا الاسلوب، وتوجد خمسة أنواع من الإجراءات التحليلية التي تعتمد على أسلوب المقارنات هي : مقارنة القوائم المالية بالقوائم المالية الخاصة بفترات سابقة (تحليل أفقي). مقارنة القوائم المالية مع النتائج المتوقعة والمركز المالي والتي سبق تحديدها بواسطة الشركة (الموازنات). مقارنة القوائم المالية مع النتائج المتوقعة والمركز المالي والتي سبق تحديدها بواسطة المراجع . مقارنة المعلومات المالية للشركة بمتوسطات الصناعة او النشاط الاقتصادي القابلة للمقارنة. مقارنة بيانات الشركة محل المراجعة بالنتائج المتوقعة باستخدام البيانات المالية. للمزيد من التفاصيل انظر صفحة 201 الى 209 في كتاب “دراسات في الاتجاهات الحديثة في المراجعة” للدكتور منصور البديوي والدكتور شحاته السيد. وكذلك صفحة 150 الى 162 في كتاب “المراجعة بين النظرية والتطبيق” للدكتور عبد الفتاح الصحن والدكتور محمد درويش. ثانيا الاسلوب الإحصائي … من اكثر الأساليب الإحصائية استخداما في المراجعة التحليلية أسلوب الانحدار الذي يستخدم لتقييم معقولية الرصيد وذلك بالربط بين الحساب الذي يريد الحكم على معقوليته (متغير تابع) ، وبعض الحسابات الأخرى (متغير مستقل). وبذلك يمكن التنبؤ بقيمة المتغير التابع وبمقارنته بالرصيد الفعلي يستطيع ان يحكم على ما اذا كان معقولا أم لا . فإذا اختلفت القيمة المتنبأ بها اختلافا كبيرا عن القيمة الفعلية الظاهرة بالدفاتر والقوائم لمالية ، عندئذ يعرف ان هناك احتمال كبير لوجود أخطاء جوهرية في هذا الحساب لذلك يقوم بتخصيص جهد اكبر ويتوسع في فحص هذا الحساب. فتحليل الانحدار يقيس التغير في المتغير التابع نتيجة للتغير في المتغير المستقل. ويمكن التعبير عن المتغير المستقل والتابع بمقاييس مختلفة مثل عدد الوحدات ، عدد الساعات ، عدد الدينارات … الخ. ومن الأمثلة على المتغيرات التابعة والمستقلة ما يلي : متغير تابع متغير مستقل مصاريف صيانة عدد ساعات دوران الآلات الأجور غير المباشرة الأجور المباشرة عمولة البيع المبيعات مصاريف القوى المحركة عدد ساعات دوران الآلات 5. خطوات (مدخل) تطبيق الفحص التحليلي،،، ان استخدام أسلوب الفحص التحليلي وإجراءاته يستلزم القيام بالخطوات التالية: تحديد أهداف الاختبار. تصميم الإجراءات التحليلية. وضع قاعدة القرار. تنفيذ (تطبيق) الاختبار وتحليل النتائج واستنتاج الخلاصة. تحديد أهداف الاختبار … هناك أهداف عامة وخاصة يرغب المراجع في تحقيقها عند استخدامه لأسلوب المراجعة التحليلية ، وتشمل الأهداف العامة للمراجعة التحليلية توجيه الاهتمام الى المناطق والمجالات التي تحتاج الى فحص اكثر او لتوفير دليل جوهري او للمساعدة في التقييم النهائي لعملية المراجعة. أما الهدف الخاص فقد يكون مثلا تجميع الأدلة اللازمة للتأكد من هدف الاكتمال بالنسبة لعملية المبيعات ومدى ملائمة وكفاية مخصص الديون المشكوك فيها. تصميم الإجراءات التحليلية … يتوقف اختيار وتصميم الإجراءات التحليلية على الهدف الذي يضعه المراجع فمثلا اذا كان الهدف هو جمع أدلة لمعرفة ما اذا كان مخصص الديون المشكوك فيها ملائم أم لا ، فان من المحتمل ان يستخدم المراجع النسب المالية التي تنسب المبيعات لحساب العملاء. ويجب على المراجع عند تصميم الاختبارات التحليلية ان يقيم ما اذا كانت العلاقات معقولة . وضع قاعدة القرار … لكي يستطيع المراجع تقرير ما اذا كانت الفروق الناتجة عن المقارنات تعتبر جوهرية أم لا لا بد من استخدام بعض المعايير او قواعد القرار والواقع انه لا توجد إرشادات يمكن الاسترشاد بها في هذا المجال ومع ذلك فان هناك طريقتين (مدخلين) مستخدمان على نطاق واسع في الحياة العملية. أ. تجاوز الفرق لمبلغ معين وطبقا لهذه الطريقة يضع المراجع مبلغ معين للفرق الذي يسمح به ، بحيث اذا تجاوز الفرق المحسوب هذا المبلغ اعتبر الفرق جوهري بالتالي يقوم بفحص أسباب هذا الفرق. ب. تجاوز الفرق لنسبة معينة (يحددها المراجع) وتتم بمقارنة رصيد الحساب في السنة الحالية برصيده في السنة السابقة ويوجد نسبة التغير فإذا وجد ان نسبة التغير تتجاوز نسبة معينة يحددها من واقع خبرته فانه يعتبر هذه التغيرات غير عادية مما يستدعي فحصها للتأكد من سبب التغير. تنفيذ (تطبيق) الاختبار وتحليل النتائج واستنتاج الخلاصة … بعد قيام المراجع بتحديد الفروق الجوهرية يقوم بتتبع هذه الفروق وذلك لمعرفة سببها ، حيث يعتبر تتبع الفروق الجوهرية أهم ناحية من نواحي الإجراءات التحليلية ، ذلك لان هذا التتبع يتيح الفرصة لكشف الأخطاء او التلاعب . وتبدا عملية الفحص بالاستفسارات من المسؤولين بالشركة عن الأسباب المحتملة للتقلبات غير العادية ، وكذلك المراجعة التفصيلية للمستندات . كما يمكن عرض خطوات تطبيق الفحص التحليلي كما هي واردة في المعيار السعودي - معيار أدلة وقرائن المراجعة- وذلك على النحو التالي : أ - تحديد العوامل الرئيسية التي من المحتمل ان تحكم الرقم المحاسبي الذي يتم فحصه. ب- تحديد العلاقة التقريبية بين العوامل ورقم المحاسبي. ج- التنبؤ بما يجب ان يكون عليه الرقم الحالي اذا كانت العلاقة المحددة في (ب) لازالت صحيحة. د - مقارنة الرقم الفعلي بالرقم التقديري. هـ- تقصي أسباب أي اختلافات هامة نسبيا. وكما هو واضح ان هذا التقسيم لا يختلف عن مضمون التقسيم السابق له. 6. الاعتبارات التي تراعى عند استخدام الفحص التحليلي لزيادة فاعليته،،، لكي يستطيع المراجع تحقيق الهدف من المراجعة التحليلية عليه ان يراعي مجموعة من العوامل ، هي : 1 - ما هو إمكان الاعتماد على العلاقة المحددة في (ب) أعلاه ? 2 - ما مدى صحة البيانات المستخدمة في القيام بالتنبؤ المبين في (ج) أعلاه ؟ 3 - ما هو الاختلاف بين الرقم الفعلي والرقم التقديري وإذا كان هناك اختلاف هام نسبيا هل يمكن تأكيد أسباب هذا الاختلاف (وفقا لـ) (د) و (هـ) أعلاه

الفحص التحليلي في المراجعة ....................................... مقدمة يعد الفحص التحليلي من اكثر الأدوات المستخدمة من قبل المراجع وذلك لكونها تساعد في تحديد وتشخيص المشاكل المحتملة والهامة نسبيا، وذلك بأقل التكاليف وبالتالي يستطيع المراجع تحقيق الكفاءة في أداء عملية المراجعة. ونظرا لأهمية هذا الأسلوب وانتشار استخدامه في عمليات المراجعة، تم تناول هذا الموضوع في فصل مستقل في بعض الكتب ، وبعد اطلاعي على بعض هذه الكتب وكذلك المعيار الدولي رقم 520 والمعيار الأمريكي رقم 56 ونشرة معايير المراجعة رقم 23 والمعيار المصري رقم 240 ، وجدت أنها تدور حول ستة محاور رئيسية في تناولها للمراجعة التحليلية ، وهذه المحاور هي : مفهوم الفحص التحليلي. أسباب استخدام الفحص التحليلي. مراحل المراجعة التي يستخدم فيها الفحص التحليلي. أنواع أساليب الفحص التحليلي. خطوات (مدخل) تطبيق الفحص التحليلي. الاعتبارات التي تراعى عند استخدام الفحص التحليلي لزيادة فاعليته. 1. مفهوم الفحص التحليلي،،، من خلال اطلاعي على الادب وجدت أن كل منها يعرف الفحص التحليلي من زاوية معينة ، فمنها ما يركز في التعريف على الهدف من الفحص التحليلي ، واخر على طرق الفحص التحليلي ، واخر يجمع بين الاثنين - طرق وهداف- فرأيت أن أوردها جميعها واختار الاشمل منها : أ. عرف معيار المراجعة الأمريكي رقم 56 المراجعة التحليلية بأنها عملية تقييم المعلومات المالية وذلك للحكم على معقولية العلاقات بين البيانات المالية وغير المالية. ب. كما عرفها المعيار الدولي للمراجعة رقم 520 بأنها تعني تحليل النسب والمؤشرات المهمة وبحث التقلبات والعلاقات التي تكون متعارضة مع المعلومات الأخرى ذات العلاقة او تلك تنحرف عن المبالغ المتنبأ بها . كما تتضمن المراجعة التحليلية دراسة العلاقات بين عناصر المعلومات المالية والمعلومات غير المالية ذات العلاقة. جـ. وكما عرفتها نشرة معايير المراجعة رقم 23 بأنها دراسة ومقارنة العلاقات بين البيانات المسجلة ، والبيانات يمكن ان تكون عبارة عن القيم المالية او الكميات المادية او النسب او المؤشرات والمعدلات. د. كما يمكن تعريفها بأنها “الاختبارات الأساسية التي تتضمن دراسة وتقييم العلاقات بين عناصر المعلومات المالية وغير المالية ، ومقارنة هذه العلاقات والأرصدة الدفترية بتقديرات المراجع للعلاقات والأرصدة المتوقعة وفحص التغييرات الجوهرية” (1) . هـ. ويمكن تعريفها أيضا بأنها “إحدى وسائل المراجعة التي يلجا إليها المراجع للتعرف على المؤشرات الخاصة بالمشروع مقارنا بفترات سابقة أو بقطاعات مماثلة على مستوى النشاط” (2) . بالنظر والتمعن في هذه التعريفات نجد أن المعيار الدولي يركز على كل من طرق واهداف المراجعة التحليلية لذلك فان هذا التعريف يعتبر اكثر شمولية من باقي التعريفات . أن الهدف الأساسي - كما يبين المعيار الدولي- من المراجعة التحليلية هو تحليل العلاقات بين بيانات القوائم المالية ، والتعرف على تلك العلاقات الغير متوقعة للتركيز على فحصها مما يساعد في تخطيط عملية المراجعة وتصميم خطة وبرنامج المراجعة الملائم. ويمكن للمراجع استخدام طرق مختلفة لتحقيق هذا الهدف تتراوح بين المقارنات البسيطة والتحليلات المعقدة التي تستعمل تقنيات إحصائية متقدمة. (1) منصور البديوي ، شحاته السيد “دراسات في الاتجاهات الحديثة للمراجعة” (ص 190) (2) عبد الفتاح الصحن ، محمد درويش “المراجعة بين النظرية والتطبيق” (ص 139) ويجب ان نلاحظ ان المراجعة التحليلية ليست أداة مراجعة قاصرة على إجراءات المراجعة المتعارف عليها والتي تتطلب تقريرا عن نتائج المشروع عن السنة المالية ومركزه المالي في نهاية السنة المالية ، وانما تستخدم المراجعة التحليلية في الفحص الخاص والذي يتطلب فحص حسابات لأغراض متعددة مثل منح قرض وشراء مشروع قائم والدخول كشريك في شركة أشخاص او استثمار جديد في شركة أموال …..الخ. وهذا الفحص التحليلي قد يتم عن طريق : مقارنة القوائم المالية بالقوائم المالية الخاصة بفترات سابقة (تحليل أفقي). مقارنة القوائم المالية مع النتائج المتوقعة والمركز المالي (الموازنات). مقارنة المعلومات المالية للشركة بمتوسطات الصناعة او النشاط الاقتصادي القابلة للمقارنة. دراسة العلاقات بين عناصر القوائم المالية التي يكون من المتوقع ان تخضع لسلوك يمكن التنبؤ به وذلك بناء على خبرة المنشاة او ما هو متعارف عليه في النشاط الذي تعمل فيه المنشاة. 2. أسباب استخدام الفحص التحليلي،،، ان أهم أسباب استخدام الفحص التحليلي ترجع الى مساعدة المراجع في النواحي التالية: أ. المساعدة في فهم طبيعة اعمال العميل وتحديد مناطق الخطورة المحتملة… لكي يستطيع المراجع تقدير مخاطر المراجعة واختيار المعاونين له في عملية المراجعة وتوقيت إجراءات المراجعة لا بد له ان يتفهم أولا طبيعة اعمال العميل. حيث يقوم المراجع بمقارنة معلومات السنة الجارية والتي لم تتم مراجعتها بعد بمعومات السنة السابقة التي تم مراجعتها ذلك يمكنه من الكشف عن التغيرات الجوهرية التي تستحق زيادة الاهتمام بها والتوسع في فحصها وتجميع الأدلة. وبذلك يمكنه تخطيط وتحديد طبيعة وتوقيت ومدى إجراءات المراجعة. مثلا ، اذا وجد المراجع ان هناك انخفاض مستمر في نسبة مجمل الربح قد يدل على زيادة المنافسة في السوق الذي تعمل فيه الشركة محل المراجعة مما يجعله يهتم عند المراجعة بتقييم المخزون. مثال آخر، اذا وجد المراجع زيادة كبيرة في رصيد الأصول الثابتة فهذا يعني ان هناك إضافات كبيرة تمت على الأصول خلال السنة محل المراجعة لذلك يجب عليه ان يقوم بفحصها. ب. المساعدة في تقدير قدرة الشركة على الاستمرار … عندما يقوم المراجع بتقدير مخاطر المراجعة يجب عليه دراسة وتقييم قدرة الشركة على الاستمرار - على الأقل سنة- وهنا قد يستخدم المراجع النسب المالية . فعندما يجد المراجع ان نسبة الديون طويلة الأجل الى حقوق الملكية أعلى من الصناعة او مرتفعة من سنة لأخرى ، مقرونة في ذلك الوقت بانخفاض مستمر في متوسط نسبة الأرباح الى إجمالي الأصول وانخفاض نسبة السيولة فان كل ذلك يبين وجود شك كبير بشان قدرة الشركة على الاستمرار. جـ. تساعد في التعرف على مجالات الأخطاء المحتملة في القوائم المالية … عندما يجد المراجع اختلافات غير متوقعة بين البيانات المالية للسنة الجارية والبيانات المالية الأخرى المستخدمة في عملية المقارنة ، فان هذه الاختلافات يشار اليها عادة بالتقلبات غير العادية. واحد الأسباب المحتملة لهذه التقلبات هو وجود خطا محاسبي او غش او تلاعب لذلك اذا كانت التقلبات غير العادية كبيرة فان على المراجع تحديد سببها ويقنع نفسه ان سببها هو حدث اقتصادي مقبول وليس غش او خطا. مثلا ، عندما يجد المراجع انه على الرغم من ان تكلفة المبيعات زادت في السنة الجارية عن السنة السابقة فانها لا تتناسب مع الزيادة في الإيرادات كما لو كانت نسبة تكلفة المبيعات في السنة الماضية مثلا 31% من المبيعات بينما في السنة الحالية 28% من المبيعات رغم زيادة القيمة المطلقة كما لو زادت تكلفة المبيعات من 3,100,000 الى 4,200,000 ، وزادت المبيعات من 10,000,000 الى 15,000,000 على التوالي مما أدى إلى زيادة صافي الدخل فان ذلك يجعله يبحث عن سبب انخفاض المبيعات كنسبة من الإيرادات ، فقد يكون سبب هذا الانخفاض الزيادة في سعر البيع او انخفاض في تكلفة الإنتاج ، ومع ذلك قد يكون هناك تلاعب مثل إثبات مبيعات وهمية او عدم إثبات بعض المشتريات او إثبات مخزون وهمي او المغالاة في تقييم المخزون. د. تقليل الاختبارات التفصيلية … عندما لا يجد المراجع تقلبات غير عادية فان معنى ذلك احتمال وجود أخطاء مادية او تلاعب يكون منخفض وبذلك يقوم المراجع بتقليل الاختبارات التفصيلية التي يجريها على أرصدة الحسابات. هـ. تخفيض تكلفة أداء عملية المراجعة … يعتر أسلوب الفحص التحليلي ارخص أنواع الاختبارات تكلفة نظرا لامكانية القيام بها مكتبيا دون الحاجة للانتقال الى مقر المنشاة . 3. مراحل المراجعة التي يستخدم فيها الفحص التحليلي،،، يمكن للمراجع ان يستخدم أسلوب الفحص التحليلي في أي مرحلة من مراحل المراجعة التالية : أ. في مرحلة التخطيط … يسعى المراجع في هذه المرحلة الى تحديد طبيعة وتوقيت ومدى إجراءات المراجعة وذلك بناء على دراسته لطبيعة العمل لدى العميل من واقع الأحداث والعمليات المختلفة وتقسيم العمل والرقابة الداخلية ، وكذلك التعرف على مواطن الخطر التي قد تواجه المراجع وذلك ببحث الأرصدة والعلاقات غير العادية وغير المتوقعة في البيانات الإجمالية. ولتحقيق ذلك يلجا المراجع عادة الى المراجعة التحليلية للمساعدة في فهم طبيعة اعمال العميل وتحديد مناطق الخطورة المحتملة وغير المحتملة . ويعطي المراجع هنا أهمية للعلاقات المتداخلة التالية: المبيعات - حسابات المدينين. النقدية - حسابات المدينين. أوراق القبض - إيرادات الفوائد. حسابات المدينين - الديون المعدومة. الاستثمارات - إيرادات الاستثمارات. المخزون - تكلفة المبيعات. الأصول الثابتة - مصروف الاستهلاك. حسابات الدائنين - المخزون والمشتريات. الفائدة المستحقة - مصروف الفائدة. صافي الدخل - مصروف ضرائب الدخل وضرائب الدخل المستحقة. ان دراسة هذه العلاقات تفيد المراجع في التخطيط للمراجعة حيث يعطي أهمية لمواطن الضعف التي تظهر من تحليله لهذه العلاقات ومدى ما تظهره من علاقات غير عادية. ب. في مرحلة الفحص … المراجع في أثناء تنفيذه المراجعة يقوم في بعض النواحي بالإجراءات التحليلية حيث تكون اكثر فاعلية وكفاءة من اختبارات التفاصيل. وهناك بنود بذاتها في القوائم المالية تستخدم الإجراءات التحليلية للتحقق منها ، مثل : الأجور المباشرة والتي قد تطلب على أساس ساعات العمل فان اختبار عدد العاملين داخل كل قسم او فئة وعدد ساعات العمل ومعدل الأجور يظهر قيمة الأجر عن فترة معينة بذاتها ويمكن اختبارها ومقارنتها مع القيمة المحتسبة للأجور المسجلة بالدفاتر. الاستهلاك : تقارن القيم المسجلة دفتريا مع الاستهلاك المحتسب بتطبيق معدلات الاستهلاك المستخدمة على تكلفة الأصول الثابتة القابلة للاستهلاك في بداية الفترة والإضافات والاستبعادات التي حدثت لتلك الأصول. النفقات الثابتة المضافة حيث يقارن مستوى تلك النفقات عن السنوات السابقة. والمقدر منها للسنة الحالية والقيمة الفعلية المسجلة بالدفاتر عن الفترات او عن السنة. العلاقة بين أنواع من العمليات المالية حيث ان هناك متغير مستقل ومتغير او اكثر تابع . مثلا، حجم المبيعات متغير مستقل وعمولة المبيعات ومصروفات نقل المبيعات متغير تابع ، بحيث ان أي تفير في المبيعات سيكون هناك تغير مماثل في عمولة البيع ومصروفات النقل للمبيعات. والمراجع يستطيع ان يتنبأ بدرجة معقولة من الدقة بقيم المتغير التابع اذا عرفت قيمة المتغير المستقل . جـ. في نهاية عملية المراجعة … عندما ينتهي المراجع من الفحص الميداني وتجميع الأدلة والتي تهدف الى التأكد من ان القوائم المالية تتفق مع معلومات المراجع المتجمعة بالنسبة للمنشاة ، وتبدو معقولة من وجهة نظر مستخدم القوائم المالية . يقوم المراجع بعد ذلك في تقييم كفاية الإفصاح في القوائم المالية. وتتمثل الإجراءات التحليلية في المرحلة الأخيرة من عمل المراجع في قراءته للقوائم المالية والملاحظات والبيانات الملحقة بها وذلك بغرض: بحث مدى كفاية أدلة الإثبات التي جمعها بخصوص أرصدة الحسابات التي اعتبرها غير عادية او غير متوقعة عندما كان يخطط للمراجعة. ان يتوصل الى أرصدة الحسابات او العلاقات غير العادية او غير المتوقعة والتي لم يسبق له تحديدها. الحكم على سلامة القوائم المالية ككل وكفاية الإفصاح فيها عن حقيقة نشاط المنشاة وما تظهره من نتائج خلال الفترة المالية موضع المراجعة وحقيقة مركزها المالي في تاريخ نهاية الفترة ومدى اتفاقها مع متطلبات القوانين واللوائح التي يعمل في إطارها المشروع. وهناك عدة أنواع لأساليب المراجعة التحليلية يمكن ان يستخدمه المراجع في الإجراءات التحليلية ، والتي سيأتي ذكرها بشكل مختصر في النقطة التالية. 4. أنواع أساليب الفحص التحليلي،،، يمكن استخدام الإجراءات التحليلية عن طريق استخدام النوعين التاليين: أسلوب المقارنات للبيانات المالية وغير المالية. الاسلوب الإحصائي. اولا أسلوب مقارنة البيانات … يعتبر اختيار واستخدام الإجراءات التحليلية الملائمة أهم خطوة نحو التطبيق السليم لهذا الاسلوب، وتوجد خمسة أنواع من الإجراءات التحليلية التي تعتمد على أسلوب المقارنات هي : مقارنة القوائم المالية بالقوائم المالية الخاصة بفترات سابقة (تحليل أفقي). مقارنة القوائم المالية مع النتائج المتوقعة والمركز المالي والتي سبق تحديدها بواسطة الشركة (الموازنات). مقارنة القوائم المالية مع النتائج المتوقعة والمركز المالي والتي سبق تحديدها بواسطة المراجع . مقارنة المعلومات المالية للشركة بمتوسطات الصناعة او النشاط الاقتصادي القابلة للمقارنة. مقارنة بيانات الشركة محل المراجعة بالنتائج المتوقعة باستخدام البيانات المالية. للمزيد من التفاصيل انظر صفحة 201 الى 209 في كتاب “دراسات في الاتجاهات الحديثة في المراجعة” للدكتور منصور البديوي والدكتور شحاته السيد. وكذلك صفحة 150 الى 162 في كتاب “المراجعة بين النظرية والتطبيق” للدكتور عبد الفتاح الصحن والدكتور محمد درويش. ثانيا الاسلوب الإحصائي … من اكثر الأساليب الإحصائية استخداما في المراجعة التحليلية أسلوب الانحدار الذي يستخدم لتقييم معقولية الرصيد وذلك بالربط بين الحساب الذي يريد الحكم على معقوليته (متغير تابع) ، وبعض الحسابات الأخرى (متغير مستقل). وبذلك يمكن التنبؤ بقيمة المتغير التابع وبمقارنته بالرصيد الفعلي يستطيع ان يحكم على ما اذا كان معقولا أم لا . فإذا اختلفت القيمة المتنبأ بها اختلافا كبيرا عن القيمة الفعلية الظاهرة بالدفاتر والقوائم لمالية ، عندئذ يعرف ان هناك احتمال كبير لوجود أخطاء جوهرية في هذا الحساب لذلك يقوم بتخصيص جهد اكبر ويتوسع في فحص هذا الحساب. فتحليل الانحدار يقيس التغير في المتغير التابع نتيجة للتغير في المتغير المستقل. ويمكن التعبير عن المتغير المستقل والتابع بمقاييس مختلفة مثل عدد الوحدات ، عدد الساعات ، عدد الدينارات … الخ. ومن الأمثلة على المتغيرات التابعة والمستقلة ما يلي : متغير تابع متغير مستقل مصاريف صيانة عدد ساعات دوران الآلات الأجور غير المباشرة الأجور المباشرة عمولة البيع المبيعات مصاريف القوى المحركة عدد ساعات دوران الآلات 5. خطوات (مدخل) تطبيق الفحص التحليلي،،، ان استخدام أسلوب الفحص التحليلي وإجراءاته يستلزم القيام بالخطوات التالية: تحديد أهداف الاختبار. تصميم الإجراءات التحليلية. وضع قاعدة القرار. تنفيذ (تطبيق) الاختبار وتحليل النتائج واستنتاج الخلاصة. تحديد أهداف الاختبار … هناك أهداف عامة وخاصة يرغب المراجع في تحقيقها عند استخدامه لأسلوب المراجعة التحليلية ، وتشمل الأهداف العامة للمراجعة التحليلية توجيه الاهتمام الى المناطق والمجالات التي تحتاج الى فحص اكثر او لتوفير دليل جوهري او للمساعدة في التقييم النهائي لعملية المراجعة. أما الهدف الخاص فقد يكون مثلا تجميع الأدلة اللازمة للتأكد من هدف الاكتمال بالنسبة لعملية المبيعات ومدى ملائمة وكفاية مخصص الديون المشكوك فيها. تصميم الإجراءات التحليلية … يتوقف اختيار وتصميم الإجراءات التحليلية على الهدف الذي يضعه المراجع فمثلا اذا كان الهدف هو جمع أدلة لمعرفة ما اذا كان مخصص الديون المشكوك فيها ملائم أم لا ، فان من المحتمل ان يستخدم المراجع النسب المالية التي تنسب المبيعات لحساب العملاء. ويجب على المراجع عند تصميم الاختبارات التحليلية ان يقيم ما اذا كانت العلاقات معقولة . وضع قاعدة القرار … لكي يستطيع المراجع تقرير ما اذا كانت الفروق الناتجة عن المقارنات تعتبر جوهرية أم لا لا بد من استخدام بعض المعايير او قواعد القرار والواقع انه لا توجد إرشادات يمكن الاسترشاد بها في هذا المجال ومع ذلك فان هناك طريقتين (مدخلين) مستخدمان على نطاق واسع في الحياة العملية. أ. تجاوز الفرق لمبلغ معين وطبقا لهذه الطريقة يضع المراجع مبلغ معين للفرق الذي يسمح به ، بحيث اذا تجاوز الفرق المحسوب هذا المبلغ اعتبر الفرق جوهري بالتالي يقوم بفحص أسباب هذا الفرق. ب. تجاوز الفرق لنسبة معينة (يحددها المراجع) وتتم بمقارنة رصيد الحساب في السنة الحالية برصيده في السنة السابقة ويوجد نسبة التغير فإذا وجد ان نسبة التغير تتجاوز نسبة معينة يحددها من واقع خبرته فانه يعتبر هذه التغيرات غير عادية مما يستدعي فحصها للتأكد من سبب التغير. تنفيذ (تطبيق) الاختبار وتحليل النتائج واستنتاج الخلاصة … بعد قيام المراجع بتحديد الفروق الجوهرية يقوم بتتبع هذه الفروق وذلك لمعرفة سببها ، حيث يعتبر تتبع الفروق الجوهرية أهم ناحية من نواحي الإجراءات التحليلية ، ذلك لان هذا التتبع يتيح الفرصة لكشف الأخطاء او التلاعب . وتبدا عملية الفحص بالاستفسارات من المسؤولين بالشركة عن الأسباب المحتملة للتقلبات غير العادية ، وكذلك المراجعة التفصيلية للمستندات . كما يمكن عرض خطوات تطبيق الفحص التحليلي كما هي واردة في المعيار السعودي - معيار أدلة وقرائن المراجعة- وذلك على النحو التالي : أ - تحديد العوامل الرئيسية التي من المحتمل ان تحكم الرقم المحاسبي الذي يتم فحصه. ب- تحديد العلاقة التقريبية بين العوامل ورقم المحاسبي. ج- التنبؤ بما يجب ان يكون عليه الرقم الحالي اذا كانت العلاقة المحددة في (ب) لازالت صحيحة. د - مقارنة الرقم الفعلي بالرقم التقديري. هـ- تقصي أسباب أي اختلافات هامة نسبيا. وكما هو واضح ان هذا التقسيم لا يختلف عن مضمون التقسيم السابق له. 6. الاعتبارات التي تراعى عند استخدام الفحص التحليلي لزيادة فاعليته،،، لكي يستطيع المراجع تحقيق الهدف من المراجعة التحليلية عليه ان يراعي مجموعة من العوامل ، هي : 1 - ما هو إمكان الاعتماد على العلاقة المحددة في (ب) أعلاه ? 2 - ما مدى صحة البيانات المستخدمة في القيام بالتنبؤ المبين في (ج) أعلاه ؟ 3 - ما هو الاختلاف بين الرقم الفعلي والرقم التقديري وإذا كان هناك اختلاف هام نسبيا هل يمكن تأكيد أسباب هذا الاختلاف (وفقا لـ) (د) و (هـ) أعلاه ؟